会计科目余额方向对财务报表的影响

会计科目余额方向对财务报表的影响（精选5篇）

1.会计科目余额方向对财务报表的影响 篇一

新会计准则对财务报表分析的影响

【摘 要】本文结合新会计准则的有关内容及最新的上市公司年报情况，分析了财务报表的主要变化及对报表分析的影响，认为在现阶段对财务报表的分析，关键是要正确理解报表项目及其内涵的变化，要正确认识公允价值计量带来的影响，关注职业判断对报表质量的影响，并提出了一些应对措施。

【关键词】财务报表；新会计准则；变化；分析；公允价值

2006年上市公司的年报由于处在新旧会计准则交接之际而备受信息使用者的关注。随着2007年第一季度的中期财务报告的披露，新准则的影响开始显现，人们对报表数据的一些热点预测也将受到检验。为了更好地理解和分析新准则下的财务报表，笔者根据学习心得，从以下几个方面进行论述。

一、对资产负债表分析的影响

（一）金融工具

原来的短期投资、原来采用成本法核算且有可靠公允价值的长期股权投资和长期债权投资的内容按管理层意图，分别列示在“交易性金融资产”、“可供出售金融资产”和“持有至到期投资”项目中。在流动负债项目下，增加了“交易性金融负债”项目。除了“持有至到期投资”按摊余成本计量外，其余都按公允价值计量，公允价值的变动有可能影响当期损益或资本公积。

（二）长期股权投资

新会计准则将长期股权投资分为3类：（1）投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资；

（2）投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资；（3）投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资。对于上述第一、二类长期股权投资，新会计准则规定采用成本法核算，对于上述第三类长期股权投资，新会计准则规定采用权益法核算。在核算时，取消了股权投资差额项目，不存在摊销问题，会对净利润产生影响。

（三）投资性房地产

对原来分别在存货、固定资产、无形资产中核算可列报的投资性房地产在资产负债表中单独列示，这将影响企业的资产结构，尤其是有大量投资性房地产在存货中核算的企业，执行新准则后，会减少企业的流动资产，降低流动比率。在企业首次执行《投资性房地产》准则时，公允价值与原账面价值的差额调整留存收益，在企业将自用房地产转换为投资性房地产时，公允价值大于原账面价值的差额计入所有者权益，两种调整方法都将增加企业的所有者权益。

（四）固定资产

比较大的变化有：固定资产入账成本应考虑预计弃置费用的因素、超过正常信用条件延期支付的固定资产成本以购买价款的现值为基础确定等，会使固定资产价值增大，折旧增加，对利润有减少作用。

（五）无形资产

指的是可辨认的无形资产，如果涉及自行开发的无形资产，可能包括企业在开发阶段的资本化支出（只要开发阶段的支出符合准则规定的4个条件）。增加了“累计摊销”项目，单独反映无形资产摊销的价值。新准则关于研发支出资本化的会计处理必然能够更好地促进企业投入研究和开发项目，特别是对于科研类上市公司，相关信息更有助于分析企业核心竞争力和长期成长能力。部分研发支出的资本化能增加企业的资产，企业财务状况也会有一定程度的好转，如降低资产负债比率，提高商业信用，帮助其扩大融资渠道。但在税收方面由于利润的暂时上升会导致近期所得税的增加。

（六）职工薪酬项目

内容包括8个方面：职工工资、奖金、津贴、补贴等工资类薪酬，职工福利费、各类社会保险费用、住房公积金、工会经费和职工教育经费、非货币性福利、辞退补偿以及其他与薪酬相关的支出，除辞退补偿外，其他的职工薪酬均按收益对象分别计入资产、成本或当期损益。这将普遍降低企业各期的毛利率和毛利额，同时对企业的各期损益也会造成一定程度的递延影响，对生产周期较长的企业影响更大。对福利费用没有规定计提比例，而是按实列支。

（七）所得税项目

采用的是资产负债表递延法，引入暂时性差异概念，将会计准则确定的账面价值与按税法规定的计税基础之间的差异确认为递延所得税资产或递延所得税负债，分别在表中单独列示。根据目前披露的年报，所得税是受益面最广的项目，许多公司都受益于递延所得税制度，其中最为突出的是四川长虹，由此增加的股东权益达到了惊人的22 640.61万元。

（八）所有者权益项目

1.增加因素（主要体现在资本公积项目）。新准则实施导致上市公司股东权益增加的因素主要包括：第一，以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以及可供出售金融资产引起股东权益增加，这部分主要是指上市公司从交易所购买的股票、债券、基金等交易性金融资产；第二，因计提资产减值准备等原因形成递延所得税资产而导致股东权益净增加；第三，少数股东权益列入所有者权益。此前少数股东权益是列示于所有者权益之前。今年首份年报江南高纤2006年年报中披露的股东权益调节表显示，按新会计准则核算，公司2007年1月1日股东权益增加了1 761.75万元。其中，按公允价值核算公司金融资产使净资产增加了11.10万元，按资产负债表债务法核算所得税使留存收益增加了48.85万元，将少数股东权益计入股东权益后使股东权益增加了1 701.80万元。

2.减少因素。新准则实施导致上市公司股东权益减少的因素主要包括两个方面：第一，转销长期股权投资差额引起股东权益净减少；第二，因确认职工认股权、辞退补偿形成的负债等导致股东权益净减少。

（九）取消的项目

由于资产负债表观的应用，待摊费用和预提费用项目已被取消，相关的内容采用收付实现制进行核算。这将减少利润表数据和现金流量表相关数据的差异。

二、对利润表分析的影响

（一）项目和结构的变化

新的利润表取消了主营业务收入和主营业务成本、其他业务收支项目，而是将有关内容进行了合并，其中营业收入包括主营业务收入和其他业务收入，营业成本包括主营业务成本和其他业务成本，营业税金及附加则包括了原来主营业务税金及附加和其他业务支出中的税金及附加。取消了主营业务利润项目，增加了资产减值损失、公允价值变动损益、基本每股收益和稀释每股收益项目。

（二）对营业利润分析的影响

1.资产减值损失内容有变化。按照新会计准则的要求，上市公司不得利用计提资产减值准备人为调节各期利润，或在前期巨额计提后大额转回，随意调节利润，也不得随意变更计提方法和计提比例。除了存货、应收款项、可供出售的权益性工具等有确凿证据证明能够收回的资产减值允许转回外，固定资产、摊销期限明确的无形资产等非流动资产减值不允许转回。因此，上市公司通过上述手法实现“一次亏足”将成为历史。

2.公允价值变动损益的不确定性。如投资性房地产若采用公允价值模式进行后续计量，对利润的影响将是不确定的。但这种模式不需要计提折旧和摊销，从而减少成本，对利润的影响是积极的。新会计准则规定，凡交易性证券的投资必须在期末按交易所公布的市价计算价值，变动部分计入损益。上市公司所持有的股票即使没有转让或出售，也应以公允价值来计量，并将结果确认为当期损益。根据今年披露的年报来看，投资收益总额同比增长速度很快，甚至有些公司业绩完全由投资收益支撑。其中，短期投资获利丰厚是投资收益增长的主要来源之一。2006年股票市场行情火爆，使得以公允价值计量的上市公司股票投资收益大幅增长。

（三）非经常损益项目仍是关注的重点

非经常性损益项目由于没有持续性以及易受操纵的特性，在进行利润质量分析时要特别留意。根据中国证券报数据中心统计，截至2007年3月16日，已经公布2006年年报并具有可比数据的上市公司中，2006年非经常损益占净利润的比例从2005的4.5％提高到10.4％。非经常性损益在上市公司业绩中的地位提高甚快。新准则下，债务重组和非货币性资产交换都可能带来一定的非经常性损益，S*ST长控今年一季度预计净利润2.84亿元左右，每股收益达到4.67元。其原因主要是公司债务重组已于2006年完成，2007年1月1日起相关债权人已豁免了公司相关债务，按照新会计准则，债务重组收益2.71亿元计入了公司当期损益。

关联交易可能出现的新动向：大股东为上市公司注入优质资产的热情高涨（可确认重组收益、或通过非货币性资产交换，以优换劣，向上市公司输送利益），这些优质资产不但会提高上市公司的业绩，也会提高上市公司的估值水平。新准则实施后，上市公司可能通过低价取得高价值的股权投资，从而达到操纵利润的目的。

三、财务报表分析不确定性因素的进一步分析

（一）公允价值的影响

目前我国已发布的38个具体会计准则中，涉及会计要素计量的有30个，其中又有17个程度不同地运用了公允价值计量属性，主要体现金融工具、资产减值、企业合并、递延所得税等几个方面。

新准则实施后，企业将确认越来越多的持有利得或损失以及非经常损益，但这些损益往往没有相应的现金流量，导致净利润与现金流量相关性的下降，而利润分配必须确保资本的保全，在引入公允计价后，管理层必须区分已实现损益和未实现损益，确定利润分配的基础。

由于公允价值应用有着苛刻的条件，其带来的影响暂时是有限的，其影响也是逐步体现的。如房地产企业因对投资性资产采用公允价值计量而出现的资产剧增并不像市场预计的那么猛烈。沪深两市第一份房地产企业年报华业地产年报显示，公司按新准则，将对投资性房产的核算从固定资产转到投资性房产核算，但并没选用公允价值计量，而是采用了成本模式。

（二）汇率、利率因素的影响

公允价值的引入，使会计核算与复杂的资本市场、宏观经济环境更为紧密地联系在一起。当市场汇率、利率发生变化时，资产或负债的重估价值随之发生变化，随之会影响企业的财务状况和盈利能力。

对于某些资产占用形式主要为金融性资产和投资性房地产的公司，股市和房地产市场价格波动有多大，他们的净利润和净资产的波动就有多大。为了稳定经营业绩，公司必然会大量使用股指期货和利率期货等金融期货衍生产品来管理风险，这将扩大和丰富套期保值会计核算的内容。

另外，新准则中有多个涉及现值因素，如固定资产的预计净残值、预计弃置费用、延期支付、可回收金额的确定等。而现值的计算离不开对利率的估计和应用。

（三）职业判断范围扩大

如固定资产的折旧，准则规定企业应当根据固定资产的性质和使用情况，在合理确定使用寿命和预计净残值的基础上，结合与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合理选择固定资产的折旧方法。这就需要管理层根据经营战略和实际情况自行确定折旧年限和预计净残值。

另外如固定资产的弃置费用的预提、金融工具的分类、减值准备的计提、资产组的认定、无形资产可辨认性的判断、使用寿命是否确定的判断、摊销期限，特别是对自行开发无形资产支出费用化和资本化的判断、非货币性资产交换商业实质的判断等，使专业判断的影响更为突出。

（四）纳税影响分析更加复杂

大量公允价值在资产和负债计量中的应用，使按会计准则确定的账面价值与按税法规定的计税基础之间的差异更大更频繁，在资产负债表递延法下，这些差异的所得税影响将被确认为递延所得税资产或递延所得税负债，并在此基础上确定所得税费用。如果涉及的是递延所得税资产，还要考虑未来很可能取得的应纳税所得额。因此，这使得所得税会计的核算和分析都更加复杂。

四、应对措施

（一）尽快熟悉和理解新会计准则的内容及其影响

上市公司会根据新会计准则的规定及自身业务特点，在2006年年报全文的“管理层讨论与分析——对公司未来发展的展望”部分，详细分析并披露执行新会计准则后公司可能发生的会计政策、会计估计变更及其对公司的财务状况和经营成果的影响。同时，要在2006年年报全文的财务报告“补充资料”部分以列表形式披露2006年期末与2007年期初所有者权益（或股东权益）重大差异的调节过程和会计师事务所的审阅意见。在报表分析时，使用者要根据自己掌握的知识结合上市公司的信息披露，合理评估新准则的影响。即使是有价值重估的上市公司，影响也往往是一次性的，上市公司资产质量才是决定“股东收益”的保障。一方面，上市公司的估值是动态的，相关会计政策的变化即使对其当期利润产生积极影响，但往往是以未来数年的利润受到平抑为代价的；另一方面，会计政策的变化会影响上市公司的会计利润，但不会影响到企业的现金流量。因此，新会计准则的实施并不会在实质意义上改变上市公司的内在估值。但用公允价格反映的一些资产的新价值，可能会对投资者产生误导，从而带来投资决策风险。

另外，在进行报表分析时，要充分了解会计报表附注的内容，与报表数据结合，才能比较准确地理解报表。

（二）财务比率应用

1.对原有一些财务比率的谨慎运用。如市盈率和市净率、每股收益等。随着股市的不断上涨，即使上市公司的经营没有任何变化，只要存在交叉持股，上市公司的业绩就会随着股市上涨而不断上涨，而上市公司业绩的不断上涨又反过来支持股市的进一步上升，因此有可能会出现股市上涨而市盈率和市净率不升反降的极端情况。

2.财务比率的计算。由于报表的项目及其内涵均发生了一些变化，原来的一些财务比率可能失去了作用或应重新解释，相关的数据需要结合附注才能计算，如销售毛利率、销售净利率、各项资产周转率、现金比率等。也应设计一些新的财务比率，如资产减值损益/营业利润（或净利润）、公允价值变动损益/营业利润（或净利润）、直接计入资本公积的利得或损失/净资产等。

3.重视现金流量相关比率的应用。新会计准则实行以后，净利润和净资产对于报表分析的重要性将下降，而现金流量分析的重要性将会上升，在进行报表分析时，应加大对现金流量的分析，通过现金净流量等数据与利润指标进行比较，分析利润质量。

（三）加快企业信息化建设

由于新准则对信息披露的要求更高，如对金融工具，要求披露详尽的信用风险、利率风险、市场风险、数量信息等，要求企业风险管理模式必须相应改变，获取市场数据的能力要更迅速（如对衍生金融工具交易和债券投资类产品的“盯市”要求）。又如新准则要求投资方对联营企业和合营企业采用权益法进行核算，以详解法代替差额法，将投资时的股权投资差额详细分解为资产负债的增减值和商誉，并在确认投资收益时以公允价值为基础对被投资单位的账面净利润进行相应的调整，如被投资单位的会计政策与投资单位存在差异，采用权益法确认投资收益时还必须做出调整，因此企业必须随时记录和跟踪被投资单位的资产和负债的价值变动，协调双方政策。

以上这些客观变化都要求企业加强信息管理，及时获取相关资产、负债的公允价值信息、相关企业的财务信息以及相关部门如税务机关的信息等，这也将促进企业信息化建设的快速发展。

主要参考文献：

［1］ 黄世忠.新会计准则的影响分析［J］.财会通讯：综合版，2007，（1）.［2］ 郭建,魏晓兰.新会计准则对财务分析的影响［J］.财会月刊：综合版，2007，（3）.［3］ 陈敏，陈金艳.新旧会计资产减值准则的比较与分析［J］.中国总会计师，2006，（5）.［4］ 企业会计准则研究组.2006企业会计准则讲解［M］.大连：东北财经大学出版社，2006.

2.会计科目余额方向对财务报表的影响 篇二

关键词：财务报表,新会计准则,变化,分析,公允价值

2006年上市公司的年报由于处在新旧会计准则交接之际而备受信息使用者的关注。随着2007年第一季度的中期财务报告的披露, 新准则的影响开始显现, 人们对报表数据的一些热点预测也将受到检验。为了更好地理解和分析新准则下的财务报表, 笔者根据学习心得, 从以下几个方面进行论述。

一、对资产负债表分析的影响

(一) 金融工具

原来的短期投资、原来采用成本法核算且有可靠公允价值的长期股权投资和长期债权投资的内容按管理层意图, 分别列示在“交易性金融资产”、“可供出售金融资产”和“持有至到期投资”项目中。在流动负债项目下, 增加了“交易性金融负债”项目。除了“持有至到期投资”按摊余成本计量外, 其余都按公允价值计量, 公允价值的变动有可能影响当期损益或资本公积。

(二) 长期股权投资

新会计准则将长期股权投资分为3类: (1) 投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资; (2) 投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响, 并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资; (3) 投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资。对于上述第一、二类长期股权投资, 新会计准则规定采用成本法核算, 对于上述第三类长期股权投资, 新会计准则规定采用权益法核算。在核算时, 取消了股权投资差额项目, 不存在摊销问题, 会对净利润产生影响。

(三) 投资性房地产

对原来分别在存货、固定资产、无形资产中核算可列报的投资性房地产在资产负债表中单独列示, 这将影响企业的资产结构, 尤其是有大量投资性房地产在存货中核算的企业, 执行新准则后, 会减少企业的流动资产, 降低流动比率。在企业首次执行《投资性房地产》准则时, 公允价值与原账面价值的差额调整留存收益, 在企业将自用房地产转换为投资性房地产时, 公允价值大于原账面价值的差额计入所有者权益, 两种调整方法都将增加企业的所有者权益。

(四) 固定资产

比较大的变化有:固定资产入账成本应考虑预计弃置费用的因素、超过正常信用条件延期支付的固定资产成本以购买价款的现值为基础确定等, 会使固定资产价值增大, 折旧增加, 对利润有减少作用。

(五) 无形资产

指的是可辨认的无形资产, 如果涉及自行开发的无形资产, 可能包括企业在开发阶段的资本化支出 (只要开发阶段的支出符合准则规定的4个条件) 。增加了“累计摊销”项目, 单独反映无形资产摊销的价值。新准则关于研发支出资本化的会计处理必然能够更好地促进企业投入研究和开发项目, 特别是对于科研类上市公司, 相关信息更有助于分析企业核心竞争力和长期成长能力。部分研发支出的资本化能增加企业的资产, 企业财务状况也会有一定程度的好转, 如降低资产负债比率, 提高商业信用, 帮助其扩大融资渠道。但在税收方面由于利润的暂时上升会导致近期所得税的增加。

(六) 职工薪酬项目

内容包括8个方面:职工工资、奖金、津贴、补贴等工资类薪酬, 职工福利费、各类社会保险费用、住房公积金、工会经费和职工教育经费、非货币性福利、辞退补偿以及其他与薪酬相关的支出, 除辞退补偿外, 其他的职工薪酬均按收益对象分别计入资产、成本或当期损益。这将普遍降低企业各期的毛利率和毛利额, 同时对企业的各期损益也会造成一定程度的递延影响, 对生产周期较长的企业影响更大。对福利费用没有规定计提比例, 而是按实列支。

(七) 所得税项目

采用的是资产负债表递延法, 引入暂时性差异概念, 将会计准则确定的账面价值与按税法规定的计税基础之间的差异确认为递延所得税资产或递延所得税负债, 分别在表中单独列示。根据目前披露的年报, 所得税是受益面最广的项目, 许多公司都受益于递延所得税制度, 其中最为突出的是四川长虹, 由此增加的股东权益达到了惊人的22 640.61万元。

(八) 所有者权益项目

1. 增加因素 (主要体现在资本公积项目) 。

新准则实施导致上市公司股东权益增加的因素主要包括:第一, 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以及可供出售金融资产引起股东权益增加, 这部分主要是指上市公司从交易所购买的股票、债券、基金等交易性金融资产;第二, 因计提资产减值准备等原因形成递延所得税资产而导致股东权益净增加;第三, 少数股东权益列入所有者权益。此前少数股东权益是列示于所有者权益之前。今年首份年报江南高纤2006年年报中披露的股东权益调节表显示, 按新会计准则核算, 公司2007年1月1日股东权益增加了1 761.75万元。其中, 按公允价值核算公司金融资产使净资产增加了11.10万元, 按资产负债表债务法核算所得税使留存收益增加了48.85万元, 将少数股东权益计入股东权益后使股东权益增加了1 701.80万元。

2. 减少因素。

新准则实施导致上市公司股东权益减少的因素主要包括两个方面:第一, 转销长期股权投资差额引起股东权益净减少;第二, 因确认职工认股权、辞退补偿形成的负债等导致股东权益净减少。

(九) 取消的项目

由于资产负债表观的应用, 待摊费用和预提费用项目已被取消, 相关的内容采用收付实现制进行核算。这将减少利润表数据和现金流量表相关数据的差异。

二、对利润表分析的影响

(一) 项目和结构的变化

新的利润表取消了主营业务收入和主营业务成本、其他业务收支项目, 而是将有关内容进行了合并, 其中营业收入包括主营业务收入和其他业务收入, 营业成本包括主营业务成本和其他业务成本, 营业税金及附加则包括了原来主营业务税金及附加和其他业务支出中的税金及附加。取消了主营业务利润项目, 增加了资产减值损失、公允价值变动损益、基本每股收益和稀释每股收益项目。

(二) 对营业利润分析的影响

1. 资产减值损失内容有变化。

按照新会计准则的要求, 上市公司不得利用计提资产减值准备人为调节各期利润, 或在前期巨额计提后大额转回, 随意调节利润, 也不得随意变更计提方法和计提比例。除了存货、应收款项、可供出售的权益性工具等有确凿证据证明能够收回的资产减值允许转回外, 固定资产、摊销期限明确的无形资产等非流动资产减值不允许转回。因此, 上市公司通过上述手法实现“一次亏足”将成为历史。

2. 公允价值变动损益的不确定性。

如投资性房地产若采用公允价值模式进行后续计量, 对利润的影响将是不确定的。但这种模式不需要计提折旧和摊销, 从而减少成本, 对利润的影响是积极的。新会计准则规定, 凡交易性证券的投资必须在期末按交易所公布的市价计算价值, 变动部分计入损益。上市公司所持有的股票即使没有转让或出售, 也应以公允价值来计量, 并将结果确认为当期损益。根据今年披露的年报来看, 投资收益总额同比增长速度很快, 甚至有些公司业绩完全由投资收益支撑。其中, 短期投资获利丰厚是投资收益增长的主要来源之一。2006年股票市场行情火爆, 使得以公允价值计量的上市公司股票投资收益大幅增长。

(三) 非经常损益项目仍是关注的重点

非经常性损益项目由于没有持续性以及易受操纵的特性, 在进行利润质量分析时要特别留意。根据中国证券报数据中心统计, 截至2007年3月16日, 已经公布2006年年报并具有可比数据的上市公司中, 2006年非经常损益占净利润的比例从2005年度的4.5%提高到10.4%。非经常性损益在上市公司业绩中的地位提高甚快。新准则下, 债务重组和非货币性资产交换都可能带来一定的非经常性损益, S*ST长控今年一季度预计净利润2.84亿元左右, 每股收益达到4.67元。其原因主要是公司债务重组已于2006年完成, 2007年1月1日起相关债权人已豁免了公司相关债务, 按照新会计准则, 债务重组收益2.71亿元计入了公司当期损益。

关联交易可能出现的新动向:大股东为上市公司注入优质资产的热情高涨 (可确认重组收益、或通过非货币性资产交换, 以优换劣, 向上市公司输送利益) , 这些优质资产不但会提高上市公司的业绩, 也会提高上市公司的估值水平。新准则实施后, 上市公司可能通过低价取得高价值的股权投资, 从而达到操纵利润的目的。

三、财务报表分析不确定性因素的进一步分析

(一) 公允价值的影响

目前我国已发布的38个具体会计准则中, 涉及会计要素计量的有30个, 其中又有17个程度不同地运用了公允价值计量属性, 主要体现金融工具、资产减值、企业合并、递延所得税等几个方面。

新准则实施后, 企业将确认越来越多的持有利得或损失以及非经常损益, 但这些损益往往没有相应的现金流量, 导致净利润与现金流量相关性的下降, 而利润分配必须确保资本的保全, 在引入公允计价后, 管理层必须区分已实现损益和未实现损益, 确定利润分配的基础。

由于公允价值应用有着苛刻的条件, 其带来的影响暂时是有限的, 其影响也是逐步体现的。如房地产企业因对投资性资产采用公允价值计量而出现的资产剧增并不像市场预计的那么猛烈。沪深两市第一份房地产企业年报华业地产年报显示, 公司按新准则, 将对投资性房产的核算从固定资产转到投资性房产核算, 但并没选用公允价值计量, 而是采用了成本模式。

(二) 汇率、利率因素的影响

公允价值的引入, 使会计核算与复杂的资本市场、宏观经济环境更为紧密地联系在一起。当市场汇率、利率发生变化时, 资产或负债的重估价值随之发生变化, 随之会影响企业的财务状况和盈利能力。

对于某些资产占用形式主要为金融性资产和投资性房地产的公司, 股市和房地产市场价格波动有多大, 他们的净利润和净资产的波动就有多大。为了稳定经营业绩, 公司必然会大量使用股指期货和利率期货等金融期货衍生产品来管理风险, 这将扩大和丰富套期保值会计核算的内容。

另外, 新准则中有多个涉及现值因素, 如固定资产的预计净残值、预计弃置费用、延期支付、可回收金额的确定等。而现值的计算离不开对利率的估计和应用。

(三) 职业判断范围扩大

如固定资产的折旧, 准则规定企业应当根据固定资产的性质和使用情况, 在合理确定使用寿命和预计净残值的基础上, 结合与固定资产有关的经济利益的预期实现方式, 合理选择固定资产的折旧方法。这就需要管理层根据经营战略和实际情况自行确定折旧年限和预计净残值。

另外如固定资产的弃置费用的预提、金融工具的分类、减值准备的计提、资产组的认定、无形资产可辨认性的判断、使用寿命是否确定的判断、摊销期限, 特别是对自行开发无形资产支出费用化和资本化的判断、非货币性资产交换商业实质的判断等, 使专业判断的影响更为突出。

(四) 纳税影响分析更加复杂

大量公允价值在资产和负债计量中的应用, 使按会计准则确定的账面价值与按税法规定的计税基础之间的差异更大更频繁, 在资产负债表递延法下, 这些差异的所得税影响将被确认为递延所得税资产或递延所得税负债, 并在此基础上确定所得税费用。如果涉及的是递延所得税资产, 还要考虑未来很可能取得的应纳税所得额。因此, 这使得所得税会计的核算和分析都更加复杂。

四、应对措施

(一) 尽快熟悉和理解新会计准则的内容及其影响

上市公司会根据新会计准则的规定及自身业务特点, 在2006年年报全文的“管理层讨论与分析——对公司未来发展的展望”部分, 详细分析并披露执行新会计准则后公司可能发生的会计政策、会计估计变更及其对公司的财务状况和经营成果的影响。同时, 要在2006年年报全文的财务报告“补充资料”部分以列表形式披露2006年期末与2007年期初所有者权益 (或股东权益) 重大差异的调节过程和会计师事务所的审阅意见。在报表分析时, 使用者要根据自己掌握的知识结合上市公司的信息披露, 合理评估新准则的影响。即使是有价值重估的上市公司, 影响也往往是一次性的, 上市公司资产质量才是决定“股东收益”的保障。一方面, 上市公司的估值是动态的, 相关会计政策的变化即使对其当期利润产生积极影响, 但往往是以未来数年的利润受到平抑为代价的;另一方面, 会计政策的变化会影响上市公司的会计利润, 但不会影响到企业的现金流量。因此, 新会计准则的实施并不会在实质意义上改变上市公司的内在估值。但用公允价格反映的一些资产的新价值, 可能会对投资者产生误导, 从而带来投资决策风险。

另外, 在进行报表分析时, 要充分了解会计报表附注的内容, 与报表数据结合, 才能比较准确地理解报表。

(二) 财务比率应用

1. 对原有一些财务比率的谨慎运用。

如市盈率和市净率、每股收益等。随着股市的不断上涨, 即使上市公司的经营没有任何变化, 只要存在交叉持股, 上市公司的业绩就会随着股市上涨而不断上涨, 而上市公司业绩的不断上涨又反过来支持股市的进一步上升, 因此有可能会出现股市上涨而市盈率和市净率不升反降的极端情况。

2. 财务比率的计算。

由于报表的项目及其内涵均发生了一些变化, 原来的一些财务比率可能失去了作用或应重新解释, 相关的数据需要结合附注才能计算, 如销售毛利率、销售净利率、各项资产周转率、现金比率等。也应设计一些新的财务比率, 如资产减值损益/营业利润 (或净利润) 、公允价值变动损益/营业利润 (或净利润) 、直接计入资本公积的利得或损失/净资产等。

3. 重视现金流量相关比率的应用。

新会计准则实行以后, 净利润和净资产对于报表分析的重要性将下降, 而现金流量分析的重要性将会上升, 在进行报表分析时, 应加大对现金流量的分析, 通过现金净流量等数据与利润指标进行比较, 分析利润质量。

(三) 加快企业信息化建设

由于新准则对信息披露的要求更高, 如对金融工具, 要求披露详尽的信用风险、利率风险、市场风险、数量信息等, 要求企业风险管理模式必须相应改变, 获取市场数据的能力要更迅速 (如对衍生金融工具交易和债券投资类产品的“盯市”要求) 。又如新准则要求投资方对联营企业和合营企业采用权益法进行核算, 以详解法代替差额法, 将投资时的股权投资差额详细分解为资产负债的增减值和商誉, 并在确认投资收益时以公允价值为基础对被投资单位的账面净利润进行相应的调整, 如被投资单位的会计政策与投资单位存在差异, 采用权益法确认投资收益时还必须做出调整, 因此企业必须随时记录和跟踪被投资单位的资产和负债的价值变动, 协调双方政策。

以上这些客观变化都要求企业加强信息管理, 及时获取相关资产、负债的公允价值信息、相关企业的财务信息以及相关部门如税务机关的信息等, 这也将促进企业信息化建设的快速发展。

参考文献

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3.会计科目余额方向对财务报表的影响 篇三

由于会计报表格式中所规定的项目比较固定,只能提供有限数量的信息,同时,列入会计报表的各项信息都必须符合会计要素的定义和确认标准,因此,会计报表本身反映的财务信息受到一定的限制。仅仅对财务报表进行财务分析,有可能得出错误的结论。因此,本文拟对会计报表附注对财务分析的影响进行探析。

一、 会计报表附注概述

(一)会计报表附注的涵义及内容

会计报表附注是对资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表等报表中列示项目的文字描述和明细资料以及对未能在这些报表中列示项目的说明等,以有助于会计报表使用者理解和使用会计信息。企业会计准则规定,会计报表附注至少应当包括以下内容 :公司的基本情况、基本会计假设、会计政策和会计估计的说明、重要会计政策和会计估计变更的说明、或有事项的说明、资产负债表日后事项的说明、关联方关系及交易的说明、重要资产转让及出售的说明、企业合并及分立的说明、会计报表重要项目的说明以及其他有助于理解和分析会计报表需要说明的其他事项。

(二)会计报表附注的作用

首先,会计报表附注披露能够满足会计信息使用者对于会计信息需求的变化。其次,会计报表附注披露能够提高会计报表信息的价值。会计报表附注是为帮助理解会计报表的内容而对报表的有关项目等所作的解释,可见,在对会计报表进行趋势分析、结构分析以及比率分析时,应充分考虑会计报表附注中的相关信息。

二、 对会计报表附注进行财务分析的意义

(一)财务分析可以识别会计报表附注的粉饰及动机

会计报表附注的粉饰是企业管理当局采用编造、变造、伪造等手法编制会计报表及其附注,以掩饰企业真实的财务状况、经营成果与现金流量。通过对会计报表附注进行财务分析,可以在一定程度上发现会计报表附注存在的问题,有助于识别会计报表附注的粉饰及其动机。

(二)财务分析是评价财务状况、衡量经营业绩的重要依据

通过对企业会计报表附注等核算资料进行财务分析,可以了解企业偿债能力、营运能力和盈利能力, 便于企业管理者及其报表使用人了解企业财务状况、经营成果和现金流量。通过分析,将影响财务状况和经营成果的主客观因素、宏微观因素区分开来, 以划清经济责任、合理评价经营者的工作业绩,并据以奖优罚劣,以促进经营者不断改进工作。

(三)通过会计报表附注的财务分析,合理实施投资决策

投资者及潜在投资者是企业外部重要的报表使用人, 而会计报表附注的某些局限性,使他们必须借助财务分析,来评价一个企业,以决定自已的投资方向及投资数额。投资者通过对企业会计报表及其附注的分析, 可以决定投资额度,了解利润水平并决定付款条件。

(四)通过会计报表附注的财务分析挖掘潜力、改进工作、实现理财目标

企业理财的根本目标是努力实现企业价值最大化( 股东财富最大化),通过会计报表附注对财务分析基本指标的计算和分析能了解企业的盈利状况和资产周转状况等,不断挖掘企业改善财务状况、扩大财务成果的内部潜力等,以便从各方面揭露矛盾、找出差距、寻找措施,促进企业生产经营活动,按照企业价值最大化( 股东财富最大化) 的目标实现良性循环。

三、会计报表附注对财务分析的影响

(一)对变现能力比率分析的影响

变现能力比率主要包括流动比率、速动比率及现金流动负债比率,这些比率指标是分析企业短期偿债能力的主要指标比率,也是财务分析常用指标,比率越高,说明有较多的流动、速动及现金资产作还款保证,说明企业的短期偿债能力就越强。在使用流动比率及速动比率这两个指标时,应同时重视现金流动负债比率。现金流动负债比率主要反映流动负债所能得到的现金保证程度,这里的现金同现金流量表中的现金概念一致。由于现金是偿还债务的最终手段,若缺少现金,可能会使企业因无法偿还债务而被迫宣布破产。另外, 由于非现金流动资产中的应收账款、存货等变现过程复杂且容易发生损失,因此,在利用流动比率、速动比率时应结合现金流动负债比率进行分析短期偿债能力才是可靠的。在这几个指标中,分母都涉及到流动负债,但有些关于流动负债的内容虽未在会计报表中反映,只是在会计报表附注中进行了披露,所以在进行财务分析时应予以关注。

(二)对资产管理比率分析的影响

资产管理比率是公司衡量资产管理效率及资产合理运用的财务比率。资产管理比率包括营业周期、存货周转率、应收账款周转率等。

营业周期=存货周转天数+ 应收账款周转天数,只要分析存货及应收账款就可以分析出企业营业周期的长短及资产管理水平。

存货周转率=营业成本/平均存货余额,存货的计价对营业成本及平均存货的大小有直接的关系,只有个别计价法计算的存货周转率才是正确的存货周转率,但由于企业存货的实物流转与价值流转并不一致,且企业存货进出频繁,不可能采取个别计价法进行存货价值核算,只能采取存货流转假设来进行核算,其都是采用一定的技术方法在销售成本和期末存货之间进行分配, 最后计算出的结果都会影响到存货周转率。也就会影响评价企业资产管理效率的好坏,但总的来讲,存货周转次数越多,说明存货周转快,企业实现的利润会相应增加,企业存货管理水平越高。

应收账款周转率=营业收入/ 平均应收账款余额, 其中营业收入是指损益表中扣除折扣和折让后的营业收入净额。平均应收账款是未扣除坏账准备的期初应收账款余额和期末应收账款余额的平均数。收入的确认方法按收入准则规定,企业销售商品收入如同时符合5个条件,则可以确认为收入,但由于商品经济的多样性,某些特殊情况下的收入有特殊原则,加上复杂关联交易、关联方的判断,使得应收账款周转率有人为调节的可能性。由于收入的确认是一项重要的会计政策,会计报表附注中必须给予披露, 所以在对会计报表进行分析时,必须参考会计报表附注,这样的财务分析才完善。

(三)对长期偿债能力比率分析的影响

长期偿债能力比率主要包括资产负债率和产权比率。这两个指标其实是一致的,它们都是反映在总资产中有多大比例是通过借债来筹资的,有多大比例是自有资金筹资的,也可以衡量企业在清算时保护债权人利益的程度。这两者的区别是:资产负债率偿付安全性的物质保障程度,产权比率则侧重于财务结构的稳健程度以及自有资金对偿债风险的承受能力。

由于或有负债的存在,使得资产负债表中的负债并不一定完全反映企业的负债总额。因此在分析长期偿债能力指标时,不得不关注会计报表附注中的披露或有事项的信息。如果分析者不考虑或有负债, 其资产负债率、产权比率就有可能会偏低, 则有可能会夸大企业的长期偿债能力。

(四)对盈利能力比率分析的影响

反映企业盈利能力的指标比率有很多,通常使用的主要有营业利润率、销售毛利率、资产净利率、净值报酬率等。这些指标的分子都是利润,影响利润的因素就是影响盈利能力的因素。而盈利能力就是企业赚取利润的能力,不论是投资人、债权人还是企业经理人,都日益重视和关心企业的盈利能力。非正常的营业状况,也会给企业带来收益或损失,但只是特殊情况下的个别结果,不能说明企业的能力如何。因此,在分析企业盈利能力时,应当剔除以下因素: 证券买卖等非正常项目、已经或将来要停止的营业项目、会计准则和财务制度变更带来的累计影响等因素。除此之外,影响企业利润主要有以下内容:

一是存货的流转假设, 在物价持续上涨的情况下,采用先进先出法结转的销售成本较低,因而计算出的利润偏高,而采用后进先出法结转的销售成本偏高, 其计算出来的利润自然就低,这会影响对盈利比率的分析。所以,在最新的会计准则中已经不采用后进先出的这种方法。

二是计提损失准备。一般企业要计提减值准备,如存货跌价准备、长期投资减值准备、坏账准备、无形资产减值准备、金融资产减值准备、生产性或消耗性生物资产减值准备、建造合同形成的资产减值准备等。这些计提方法和比例会影响利润总额。

三是长期投资核算方法,即采用权益法还是成本法。在采用成本法的情况下,只有实际收到分得的利润或股利时才确认为收益,而权益法则是在一般情况下每个会计年度都要根据本企业占被投资单位的投资比例和被投资单位所有权变动情况来确认投资收益。

四是固定资产折旧的计提方法,是加速折旧还是直线折旧。在固定资产使用初期,加速折旧会增加企业的成本或费用,计算的当年利润会减少,盈利能力比率就偏低,其实固定资产折旧的计提方法本身并没有影响企业的经营状况。

五是或有事项的存在。或有负债有可能导致经济利益流出企业,未作记录的或有负债将可能减少企业的预期利润。

六是关联方交易。应注意关联方交易的变化情况,关联方交易的大比例变化往往存在着粉饰财务报表的可能,而很多关联方之间为了地区税收的差异采取转移利润,从而达到逃避税收的目标。所以如果从单方面去分析其某一个关联方企业,则并不能说明其盈利水平的高低。

从以上分析可以得出:由于会计报表本身固有的局限性,在财务分析中仅仅依据会计报表列出的项目所做的财务分析结论是不全面的,甚至可能得出错误的结论,从而误导决策者的决策,我们只有在财务分析中仔细阅读和深入领会会计报表附注的内容,注重会计报表附注揭示的信息,才能准确地评价企业的各项能力和找出其存在的问题,减少因财务分析结论带来的决策失误。

总之,从本文所述可以看出,必须对会计报表附注进行全面的分析,找出对财务分析的影响因素及存在的问题,才能正确评价企业的生存发展能力,才能充分地提高企业资产管理水平,使企业经营目标朝着价值最大化迈进。随着资本市场的发展和完善,及相关政策法规的相继出台,相信我国企业的信息披露将更加规范,不断增强透明度和规范运作的过程中,我国企业将不断提高服务水平,增强综合竞争实力,为我国经济发展作出更大贡献。

4.会计科目余额方向对财务报表的影响 篇四

一、新会计准下合并财务报表的理论分析

(一)合并财务报表的基本内涵分析

在十九世纪末期,合并报表就已经在美国的一些公司编制中出现,从国外的合并报表方法上最为主要的就是权益结合法以及购买法。其中的合并报表购买法在其成本大于被控股公司净资产公允价值时,就会比较容易形成合并商誉的问题,而权益结合法则不会出现这一状况。合并财务报表的核心主要就是对母公司以及子公司所形成的企业集团的总体财务的相关状况以及现金流量等财务报表。其合并的必要性主要是和企业集团的性质以及会计的实体理论,还有就是实质重于形式的原则等有着密切关联。故此,在这一情况下,为能够有效的满足报表使用者对特定经济实体而非法律实体财务信息需求,就需要进行对财务报表加以合并。

(二)新准则对财务报表合并程序规定性分析

新会计准则背景下财务报表的合并在方法的选择上较为重要,现阶段是特殊的市场环境,这也就决定了在对财务报表的选择模式上并非是单一的,从新会计准则第二十号企业合并的内容来看,其中就明确规定了企业合并的方式所对应的合并方法的多样性。在企业的合并过程中,可以分为同一以及非同一控制下的企业合并两种类型,非同一企业合并采取的购买法被作为是企业取得被购企业净资产,而购买企业在企业合并当中各项资产以及负债要依照着购买日公允值全额确认。在同一控制下企业合并采取的权益结合法企业的资产价值不会发生变化,对合并报表进行编制的过程中,也是作为合并企业在以往合并的范围内,也就是合并形成主体前一直存在。

二、新会计准则下合并财务报表的特点及问题分析

(一)新会计准则下合并财务报表的主要特点分析

新会计准则作用下,合并财务报表体现出了鲜明特点,首先就是对控制的概念有了彰显,所谓的控制这一概念主要就是对子公司进行设置的,也就是当母公司可以对主体财务以及经营的政策时,由此从这一主体的经营活动当中取得相应利益,那么这一母公司就有着控制的权力。其次就是在合并日的会计处理方法上体现的更为具体化,新会计准则在规定上更加的具体,主要就是要求依照着权益结合法对同一控制平台下企业合并进行处理,而在合并的时候要通过账面的价值作为是对会计处理的基本,而非采取公允价值。这主要是从我国的资本市场现状以及市场经济发育的实际情况着手的,提高了企业利润的可信度。再者就是财务报表合并的范围规定对实质重于形式的相关要求更加的契合,加强会计师事务所与其他评估机构独立性以及专业的水平就成了这一准则合理实施的关键所在。

(二)新会计准则下合并财务报表的问题分析

新会计准则下财务报表的合并范围当中也涉及到诸多方面的问题,其中的暂时性控制问题就较为突出,新会计准则强调以控制作为标准界定合并范围,而对暂时控制则没有明确的说明,在时间规定上不清晰,并没有太强的操作性,这样就会使得上市企业对财务报表编制过程中,有理由将暂时控制而不是实质控制为由,没有将一些子公司归入合并而对范围,从而存在着利润操纵空间。

再者就是复杂持股合并的相关问题,新会计准则并未直接说明拥有比例计算方法,所以就能够选取乘法原则以及加法原则,这样就会造成对同一持股关系合并业务因不同会计人员的理解不同做出不同合并处理。另外就是持续经营的资不抵债子公司是否归入合并范围问题,以及实质控制判断标准问题,前者主要是体现在采用不完全权益法基础上,母公司能够轻松通过内部交易成本和费用等,这样就人为的夸大了企业集团经营成果以及财务实况;后者则是没有给出实质控制判断标准。这些问题都应当得到重视。

三、新会计准则对合并财务报表的具体影响探究

(一)对合并利润表的影响分析

从这一实际情况分析来看,母公司和子公司以及子公司间在销售商品过程中产生的营业收入与成本应当抵消。但缘于母公司和子公司间是控制和被控制关系,那么在发生交易上就属于内部的交易,就没有实质上的收入以及成本的确认,故此只能够作为是内部交易的转移。还有就是母公司和子公司间有着对方长期股权投资收益,债券产生投资收益和相对应发行方利息费用应当抵消。但新会计准则就使得母公司必须要能够承担所有权益为负的子公司债务,同时新会计准则也能够对通过关联交易调节利润的手段进行防止。

(二)合并方法对合并财务报表影响分析

一般情况下购买法合并后资产总额大于权益结合法合并资产总额,而收益以及留存收益数额小于权益结合法下收益和留存收益额,这样就使得权益结合法下净资产收益率比购买法净资产收益率要高。购买法下的企业能在高估被购买企业负债在合并后予以转回,从而来冲减经营费用对利润进行操纵。而在权益结合法下,倘若是企业合并不是发生在年初,那么就会增加合并当年利润,这样就会对合并企业自身经营管理不善得以掩盖,从而对经营业绩起到了粉饰作用。

(三)新会计准则对财务报表范围的影响分析

在这一方面可从多个角度进行分析,首先就是实质控制标准方面,新会计准则对合并范围当以控制作为基础进行了明确规定,这和暂行规定相比较而言,对控制的意义有了更加明确化的定义。在某一清下下而言,虽然一方有着形式上控股权,而根据公司章程或是其他的协议合同规定一方并未有实质上的控股权,这和编制合并财务报表就有着不合之处。还有就是在法定控股权的标准上,新会计准则并没有对暂行规定中应当归入合并范围被投资单位规定加以修改,两者的规定有着很大的相似性。

(四)新会计准则对合并所有者权益变动表影响分析

合并利润表当中主要涵盖着合并方在合并前及之后的收入、利润与费用,者从另一方面也说明了合并的利润表不只是对合并后的利润有着涵盖,同时对合并企业合并前所实现的利润也囊括其中。所有者权益的变动表主要是对企业的所有者权益各组成部分当期增减变动情况的财务报表,依照着新准则要求,对子公司投资改成按照成本法加以核算,而由于权益法核算的投资收益并非子公司实际分配现金红利,那么投资收益实现以及实际流入现金数额会在时间上得不到契合,这就会导致母公司进行利润分配的时候不能按照账面对利润实现分配,就不能对母公司股东带来有效资金的回报。

(五)新会计准则对合并现金流量表影响分析

这主要是指按照收付实现制,而后对企业在一定时间内会计流入以及流出现金的统计,是针对母公司和子公司组成的企业集团,并在某一特定时间内现金流入及流出数量增减变化情况。在新会计准则的影响下其主要体现在合并现金流量表变化以及合并现金流量表的格式变化。

总而言之,在新会计准则的实施过程中,对企业合并财务报表从多个方面都产生了影响,不仅使得我国的会计事务更加的向着国际化会计准则趋同,并对我国的会计准则规范程度也在不断的加大。合并财务报表产生和我国市场经济发展有着较为密切的联系,并受其深远影响,在这一过程中也将会得到不断的完善。

摘要：当前我国正处在社会主义转型的重要时期,在集团化逐步形成的过程中,新一轮的企业合并浪潮又随之出现,为能够对企业集团的财务经营情况得到反映,合并财务报表也就应运而生。合并财务报表作为当前企业规定编制的正式会计报表,它是对企业的整体财务状况的一种反映,同时也是对企业的现金流量以及经营的成果的财务报表的反映。本文主要就新会计准则背景下合并财务报表的影响加以详细分析,并对其存在的问题进行探究,最后对实施新合并财务报表准则应当注意的事项进一步的阐述。希望能够通过此次理论研究对实际操作有所裨益。

关键词：新会计准则,财务报表,影响

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5.会计科目余额方向对财务报表的影响 篇五

一、中期财务报告编制的理论基础使“制造费用”科目余额的列报无法确定

中期财务报告编制的理论基础主要有两种:独立观和一体观。独立观视每一中期为一个独立的会计期间, 其会计估计、成本分配、各应计项目的处理与年度财务报表政策相一致。而一体观则视每一中期为年度会计期间的有机组成部分, 其会计估计、成本分配和各应计项目的处理必须考虑全年实际发生的情况, 年度经营费用需基于年度预测相关指标水平来进行估计, 并分配给各个中期。

独立观和一体观各有利弊。独立观的优点是所反映的企业业绩较具可靠性且不易被操纵;缺点是容易导致中期收入和费用的不配比, 影响对企业业绩的正确评价与预测。一体观的优点是可以避免因人为割裂会计期间收益而引起的非正常波动, 使收入和费用能合理配比, 提高中期财务报告信息的相关性;缺点是容易导致年度内各中期收益的平滑化和利润操纵行为, 影响信息的可靠性。

由于目前我国资本市场不发达, 会计造假行为屡禁不止, 因此上市公司为投资者提供可靠的信息显得尤为重要。在可靠性和相关性之间权衡, 现阶段我国中期财务报告更应强调可靠性, 而采用独立观能更有效地遏制会计信息造假。所以, 我国中期财务报告采用独立观比较符合国情。

在独立观的理论背景下, 我国《企业会计准则第32号——中期财务报告》第13条规定:企业在会计年度中不均匀发生的费用, 应当在发生时予以确认和计量, 不应在中期财务报告中预提或者待摊, 但会计年度末允许预提和待摊的除外。此外, 现行会计准则应用指南取消了“待摊费用”和“预提费用”这两个会计科目, 同时, 在资产负债表中也相应取消了这两个项目。上述规定使得“制造费用”科目余额的列报无法确定。

二、“制造费用”科目余额的列报

笔者认为, 在现行会计准则下, 中期财务报告中“制造费用”科目余额的列报可考虑以下三种:

1. 将“制造费用”科目借方余额列入资产负债表的“预付账款”或“其他应收款”项目;

贷方余额列入资产负债表的“应付账款”或“其他应付款”项目。按新旧会计准则转换的思路, “预提费用”科目余额应该按费用的性质分别转入“应付账款”、“其他应付款”和“应付利息”科目;“待摊费用”科目余额应该转入“预付账款”或“其他应收款”科目。“制造费用”科目借方余额为超计划的预付费用;贷方余额为按计划应付未付费用, 所以上述处理具有合理性。

2. 将“制造费用”科目余额列入资产负债表的“存货”项目。

其借方余额作为“存货”项目的加项, 贷方余额作为“存货”项目的减项。这样做的理由是: (1) “生产成本——基本生产成本”科目借方余额表示的是期末在产品成本, 列入资产负债表的“存货”项目, 而“制造费用”账户是过渡性账户, 期末应转入或分配计入“生产成本———基本生产成本”科目中去, 所以“制造费用”科目余额也应列入资产负债表的“存货”项目。 (2) “制造费用”科目的年末余额除去为第二年开工做准备的部分后, 均计入12月份产品的成本, 自“制造费用”科目贷方转入或分配计入“生产成本———基本生产成本”科目借方, 所以“制造费用”科目余额应列入资产负债表的“存货”项目。 (3) “制造费用”科目余额是实际发生额与计划分配数的差额, 其实际上是制造费用成本差异, 这种差异最终还是计入产品成本, 因此将其列入资产负债表的“存货”项目比较合理。

3. 将“制造费用”科目余额列入资产负债表的“其他流动资产”项目。

从简便考虑, 可以这样操作。但存在两个问题: (1) 内容差异较大。其他流动资产是指除货币资金、短期投资、应收票据、应收账款、其他应收款、存货等流动资产以外的流动资产。而制造费用主要核算生产单位为生产产品或提供劳务所发生的应计入产品或劳务成本但未专设成本项目的各项生产费用, 其内容与其他流动资产大相径庭, 将“制造费用”科目余额列入资产负债表的“其他流动资产”项目不合理。 (2) 不符合成本分配的“受益原则”。