税收增长

税收增长（精选9篇）

1.税收增长 篇一

积极开展税收风险管理工作，促进税收收入稳定增长

税务稽查执法风险是指税务稽查机构和税务稽查人员依法对纳税人、扣缴义务人履行纳税义务、扣缴义务情况进行税务稽查和处理过程中存在的风险。作为税务机关的执法部门之一，税务稽查是税务执法过程中，最具执法风险的部门，加强对执法风险的管理，努力防范和控制执法风险，对保护税务稽查人员，提高执法水平有着重大的现实意义。在当前实施的“纳税服务、税源管理、纳税评估、税务稽查”四位一体税收专业化管理体系中，纳税服务和税源管理是基础性的日常管理，纳税评估是中期性的监控管理，税务稽查是后续性的强化管理，是对税源管理的再加强和再补充。税务稽查作为四个体系中的一环，侧重“查”字，因此我们在实施稽查检查时，结合稽查工作实践，高度重视执法风险防范，通过对稽查风险的认识、衡量和分析，主动地、有目的地处理和规避税务稽查风险，着力提高办案效率，提高检查深入度，提升办案质量和执法水平，做到执法无过错，才能有效的防范执法风险。通过近几年预防稽查执法风险实践，我们深刻体会到，预防执法风险不仅可以预防检查人员工作中人身、行政、法律方面潜在的风险，还可以规范我们的执法行为，提高稽查的战斗力，全面提升税务稽查执法工作；同时整顿规范了税收秩序，提高了纳税人的税收遵从度，促进了税收收入的稳定增长。

为了更好的开展税务稽查风险管理工作，把防范执法风险的意识贯穿于稽查执法的全过程中，建议从以下几个方面加以落

1实：

一、加强教育，提高认识，制定税务稽查执法风险控制办法 认真学习关于税务稽查执法风险的相关文件，组织干部讨论，提高全体干部预防执法风险的意识，在此基础上，完善内控机制建设，增强稽查执法风险防范意识。通过开展宣传教育活动，对稽查人员进行执法教育和廉政警示教育，每位稽查干部结合自已的岗位找准风险点，制定出相应的风险防控措施，以提高检查人员素质。强化稽查实施过程控制，进一步增强执法人员的执法风险防范意识，避免稽查中不作为和不廉洁行为的发生。

二、抓学习，强素质，提高检查人员办案技能，增强预防风险能力

多年的稽查实践，使我们深刻认识到稽查工作的好坏，执法风险的大小，税务稽查部门比其它部门更倚重于检查人员的思想素质和工作技能，经常性的进行以做人做人品为重点的人生观教育和以加强责任心为重点的职业道德教育，狠抓业务学习和实际工作技能提高：

（一）突出实际工作技能提高。我们认为所有业务学习最终要落实到实际工作能力的提高，因而工作技能的提高是根本。我们通过请有稽查工作经验的同志主讲“如何写好稽查报告”、“进税案、话稽查”等专题贴近实战，以讲带议，大家参与讨论，取得了良好的效果也激发了大家学习的积极性。

（二）以参加业务竞赛为契机。组织干部参与学习，考试选拔，并组织参赛人员集中强化学习，取得了业务竞赛成绩、干部

业务素质双提高的目的。

（三）利用工作空闲间隙，集中时间学习，不断提高稽查人员的综合业务素质。通过开展分类别、多途径、递进式的稽查业务培训，提高稽查人员综合素质，使稽查执法人员精通税收政策法规、行政执法程序，掌握稽查执法的关键环节，全面提高执法能力。

（四）提倡检查人员边干边学。要求检查人员在提出办案思路、定性和提出处理依据时，先学习相关法规文件后实施定性，提出处理建议，以做到方法得当，定性准确。

通过多种形式的学习教育，干部思想素质，业务素质和实际工作能力有了较大的提高，防范执法风险的能力也相应得到了提高。

三、建制度，抓落实，强化稽查实施过程的控制管理

（一）建立检查环节内部工作时限制度。根据《税务稽查工作规程》的相关规定，建立稽查“四环节”工作限时制度，安排计划和检查督促办案进程。加快办案人员工作节奏，提高了办案效率。检查环节结案后，马上将纸质案件交付审理部门预审理，一方面避免检查环节超时限实施被执法责任追究；另一方面也弥补审理环节由于时限偏短的制度设计缺陷可能引起的超时限执法追究。

（二）建立检查工作汇报会议制度，进行查中指导。定期召开工作汇报会议，集体听取检查工作进度汇报，集体讨论案情，把握检查工作重点，共同研究制订疑、难点问题解决方案，指导和引导检查走向深入，评估和防范检查中潜在的风险。此外，在办案过程中实行稽查人员向局领导适时汇报执法检查过程，做到全方位、全程式、动态化执法监督。

（三）建立检查环节内部质量控制机制。案件实施终结后移送审理环节前，先由检查环节内部对案件的证据、定性、处理的依据、及稽查报告进行审核，与外部的案审部门形成案件质量双控制机制，预防由于案件质量引起了执法风险。案件的审理部门审理后，及时将案件审理的意见反馈给检查人员，集中进行总结，并对典型的案件个案剖析，总结工作得失，预防再次发生的潜在风险。

（四）进一步完善稽查工作制度。通过落实稽查管理各项制度并依托综合征管信息系统和各类管理监控系统的运行，严格执行稽查执法法定程序、稽查案件审批权限及各项税法和税收法规制度，认真落实稽查处罚有关规定，不得擅自提高和降低处罚标准。同时深入推行税收执法责任制，严格执法过错责任追究制，促进规范执法。

四、抓廉政，重制约，化解税务检查中的执法风险

在组织参加上级的廉政教育的同时，经常性地组织稽查局内部特别是检查人员的廉政教育学习，同时十分重视税务检查权的制衡，人员之间的制约。

（一）注意检查人员的合理搭配。了解检查人员的工作经历、个性、能力，及时掌握他们的工作、生活、思想动态，在案件实施人员调配上，尽量避免检查人员熟识的对象，地区、行业，一个检查小组，即有思想素质较高人也有业务能力较强的人，注意

搜集社会、业界对在查案件的信息反馈及时提醒检查人员，并作一些预防性的安排。

（二）完善主协查制度，充分发挥其制约作用。主协查制度实施强化了检查人员的责任心，同时也存在一些诸如“主查人员太忙，协查人员太空”、“主查人员一权包揽，协查人员不知情况管签字”的弊端，起不了应有的制衡作用，今年我们以对主协查人员的责职进行了细化分工，主查人员重点负责办案思路，案件的突破和稽查报告，协查人员主要负责案件的取证工作，并且要求由协查人员负责向上级汇报案情和进展，提高了协查人员在办案中的作用，强化和完善了主协查制度的制约功能，化解潜在的执法风险。

五、重细节，重评估，全面预防执法风险

（一）做好查前分析。在了解被查对象涉税的基本情况，特别注意了解被查人员的背景资料，了解其经济状况，行事风格，评估可能发生的状况。

（二）对于重大行动，评估事前可能出现的情况，做好相应的预案。由分管的领导亲自带队，组织实施，做到程序合法，措施得当，处置及时。

（三）将对稽查执法风险评估贯穿于税务稽查的全过程，各个环节，各个事项，即时进行评估。并纠正错误于当事人提出复议和诉讼之前。

（四）文明执法。做到“强不怕，弱不欺，法到位，理在先，廉洁且礼貌”。化解和软化稽查执法中对立的尖锐性，以礼待人，以理服人。

（五）在稽查各环节中做好税法宣传工作。全过程进行税法宣传，帮助当事人了解法律规定，纠正错误做法，告知其违法行为的后果，弱化执法对象的抵触情绪。

2.税收增长 篇二

自1994年我国实行税制改革以来, 税收收入和GDP都取得高速的增长, 表现出税收弹性较高。目前的主流观点认为我国税收弹性 (税收收入增长率与经济增长率之比) 大于1.2, 不利于社会平均税负的实现, 为此, 本文从现状出发, 对影响因素进行数理分析, 并给出相应解释。

二、文献综述

对于导致税收收入增长幅度长期超于GDP增长幅度的原因, 理论界存在着不同的看法。朱红琼 (2007) 选取1978-2005年的数据, 得到结论:经济增长每增长一个百分点;税收就会增长0.2个百分点同时文章还分析了宏观税负与经济结构对经济增长的影响, 田关玉、蒋新昆 (2011) 用1994年到2009年的相关数据进行样本分析, 对税收的高增长给出解释为:既有经济的因素也有国家政策的因素但是经济的发展是主要原因;李建英, 陈平 (2012) 指出经济增长、经济结构和税收体制是影响税收收入的主要因素, 并对税收收入超过经济增长给出了相应的解释, 是因为价格因素和统计口径差异、累进税率制度等因素。

三、税收增长与经济增长的理论分析

1、凯恩斯学派。

凯恩斯学派认为, 社会经济的滞后是因为有效需求不足, 从而导致资本主义社会出现经济危机, 为保持充分就业和经济的稳定, 就需要用国家的消费和投资来弥补私人消费和投资的不足, 来刺激有效需求, 因此, 在经济不景气的时候, 国家应该减低税负水平, 增加政府的公共支出, 以提高消费需求和投资需求其次运用税收手段对收入进行调节, 提高社会整体的消费倾向, 最终使得宏观经济恢复稳定增长。

2、供给学派。

供给学派最为有名的就是“拉弗曲线”, 该曲线说明经济增长与税率之间的相互关系, 该理论认为总是存在产生同样收益的两种税率, 只有保持适当的税率时候, 才能保证较好的财政收入, 在一定税率条件下, 国家的税收随着税率的升高而增加, 一旦税率超过转折点, 国家税收会随着税率的升高而减少, 即税收会出现负增长的情况, 该理论认为在税率上存在一个“税率禁区” (图中阴影部分) , 因为在取得等量税收收入的情况下, 该部分实行的税率比左半部分要高, 过高的税率会损害经济主体活动的积极性, 导致缩减生产规模, 最后税收减少。

3、内生经济增长理论。

20世纪80年代以来, 以罗默和卢卡斯代表的内生经济增长模型开始, 出现了把增长率解释为内生现象的新研究方向, 该理论认为长期增长率是由内生因素解释和作用的那么税收政策就可能对增长率产生影响。因而, 国家在促进经济增长方面, 可以通过提供税收优惠或财政补贴来鼓励企业增加人力资本投资与研究开发, 以此来促进经济增长。

四、税收增长与经济增长的实证分析

自1994年税制全面改革以来, GDP总量和税收逐年增长, 本文从《中国统计年鉴》得到1994年到2012年的相关具体数据, 可以看到1994年以来, 我国税收收入稳定快速增长, 税收收入占DGP比重稳步提高, 国家财政实力显著增强, 但税收增长与GDP的增长并不保持同步, 有些年份税收低于GDP, 有些年份, 税收高于GDP, 总体来看税收的增长速度要明显高于GDP的增长速度。

1、GDP与税收的相关性分析:。通过对税收 (Y) 与GDP总量 (X) 的数据进行回归分析, 得到回归方程:

可以看出方程的可决系数R2=O.9945, 表明模型对数据的拟合程度很好, 说税收收入可被GDP解释的可信度为99.45%, , 相关系数为r=0.996, 表明我国税收收入与GDP之间正相关, 从t值看, 方程中的两个估计量都通过检验, 最后, 预测回归方程是完全可信的, 弹性系数为0.217, 说明GDP每增长1亿元, 税收收入可增加0.217亿元。

2. 税收增长率与GDP增长率的相关性分析

以税收收入增长率 (Y) , GDP增长率 (X) , 对数据回归分析, 可以得到下面的回归方程:

判定系数R2=0.116, F统计量为2.23,

可决系数R2=0.116, 表明税收收入增长率可被GDP增长率解释的可信度只有11.6%, 可信度值不高, 回归方程的拟合度较差, 相关系数r=0.37, 表明税收收入增长率与GDP增长率之间的相关程度不高, 但是两者的影响是正的, 同时说明其他因素对税收收入增长率发挥着重要作用, 下图是税收收入增长率和GDP增长率对比图:

五、结论

综上可以得到:经济增长对税收收入的高速增长起到决定性的作用, 而影响因素有:

首先, 经济因素为主导, 包含经济结构的调整、转型以及经济效益的提高, 其中经济结构的调整主要是第一、二产业向第三产业倾斜, 其产值比重不断加大, 国家产业结构和所有制结构的变动情况;其次是国家的政策因素, 在1998年实施积极的财政政策后税收增长速度就超过经济增长的速度, 最后是税收征管能力的提高, 经济决定税源, 制度决定税基, 征管决定收入, 随着我国征收管理、法律法规的完善和健全, 税收收入的规范必将上升一个台阶。

最后, 经济决定税源、制度决定税基、征管决定收入, 希望能够协调各方利益、调动各方积极性去促进发展, 随着我国税制的不断完善, 会使税收增长和经济增长实现一个良性互动的循环机制。

参考文献

[1]吕冰洋, 李峰.中国税收超GDP增长之谜的实证解释[J].财贸经济, 2007

[2]张晓丽.经济增长与税收增长关系的理论分析和实证研究[J].时代金融, 2011

[3]林雨、幸伟, 我国税收增长与经济增长关系的实证分析[A].商场现代化2008

3.找寻支撑税收增长的特殊要素 篇三

围绕税收收入的持续高速增长，人们经常发问的一个问题是：如此的增长，特别是持续以远高于同期GDP的速率增长，究竟是如何实现的？到底正常不正常？

对于税收收入的持续高速增长，特别是税收收入增长持续高于同期GDP增长，人们曾经用经济增长、政策调整和加强征管即所谓“三因素”论来解释。甚至在此基础上，将三因素所带来的支撑税收收入增长效应做了相应分解，即经济增长因素占50％，政策调整和加强征管因素各占25％。

随着2004年的税收收入增幅蹿升至5000亿元，“三因素论”的解释显得相对粗糙了。为了进一步揭示其背后的深刻原因，作为“三因素论”的替代，“多因素论”应运而生。在多因素论下，税收收入的持续高速增长被归结为经济增长、物价上涨、GDP与税收的结构差异、累进税率制度、加强税收征管和外贸进出口对GDP与税收增长的影响差异等六种因素交互作用的结果。

然而，从中国和世界税收发展史的追溯中可以看到，发生在过去13年来的中国税收收入持续高速增长现象，不仅在中国，而且是世界上的一个特例。对于这一特例发生的缘由，难以操用一般规律加以解释。在能够列举的支撑税收收入持续高速增长的因素清单中，不论是过去的“三因素”，还是现在的“多因素”，均系世界上普遍存在的一般性因素，而它们并未引致类似中国这样的税收收入持续高速增长轨迹。

看起来，要透视这个特殊的现象，只能启用特殊视角。以特殊的思维、特殊的方法、特殊的线索，去描述、归结这一轨迹背后的特殊缘由。

来自国家税务总局的两个分析报告表明，分别以法定税负和实征税负作为计算税收征收率的分母和分子，那么中国税收的综合征收率，已经由1994年的50％上下提升至2003年的70％以上。在10年间，提升了20个百分点；具体到作为第一大税种的增值税，其征收率则已由1994年的57.45％提升到了2004年的85.73％。在11年间，提升了28.28个百分点。表现在税收征收率上的如此迅速且高幅的提升，说明中国税务机关拥有的“征管空间”巨大。正是由于拥有巨大的“征管空间”，才使得中国税务机关在加强税收征管方面的努力具有了令人刮目相看的“魔力”——税收收入由此获得了持续高速增长的强大推动力。

注意到税收收入增长轨迹的形成同现行税制的诞生同步发生——1994年的税制改革改写了中国税收的历史，对于“征管空间”的来历，显然要深入于现行税制层面，从其孕育与诞生的特殊背景中去探求。归结起来，孕育并诞生于1993－1994年间的我国现行税制，至少打上了属于那个年代的三个方面的特殊烙印：

其一，严峻的通货膨胀。为应对当时高达20％以上的通胀率，要调动包括税制设计在内的几乎所有可能的手段。故而现行税制的设计必须融入反通胀因素。如增值税，就要采用有助于抑制企业投资冲动、口径相对较宽的生产型税基；

其二，严峻的财政拮据。为扭转当时财政收入占GDP比重的持续下滑势头，不仅要保证原有税负不减，而且要实现略有甚至较大幅度“增收”。故而现行税制的设计必须在税制设计中渗入增收的因子，把拿到既定规模的税收收入作为重要目标；

其三，偏低的税收征收率。为保证既定税收收入目标的实现，就要在现行税制中植入具有抵冲偏低的税收征收率效应的因素。故而现行税制的设计必须留有余地，“宽打窄用”。以“宽打”的税制架构，确保“窄用”的税收收入规模。

诸多方面的因素相交融，现行税制的格局也就大体奠定：在当时的背景下，即便只着眼于5000亿元的税收收入目标，考虑到“抑热”、“增收”以及“征收率偏低”等方面的实情，也需事先建构一个可征收10000亿元的税制架子。换言之，中国税务机关所拥有的巨大“征管空间”，事实上是现行税制在其孕育和诞生之时所预留下的。正是现行税制所具有的巨大的拓展潜力，把中国税收推上了持续高速增长的轨道。

由此不难发现，在以往 的13年中，中国税收收入走出了一条“现行税制→征管空间→加强征管→税收征收率→税收收入增长”的行动路线。认识到这一行动路线的源头在于现行税制，可以得到如下的判断：除非改变现行税制，否则至少在未来的几年内，中国的税收收入仍将会重复以往的故事。

4.税收增长 篇四

强化税收入库工作

修文县地方税务局六广税务所，承担着修文县六广、小箐、洒坪、六桶和大石共4乡1镇的地方税收工作，工作范围占全县10乡镇的一半，即习惯称呼的“下五乡”。下五乡地域广，纳税对象分散，税额不多，却又不能放任自流，这当中不光是钱多钱少的问题，而是涉及到认真执行税法、增强公民纳税意识，忠实执行党和政府赋予税务机关神圣职责的问题。本着对党和人民高度负责的信念，六广地税所从理顺税收征管秩序着手，强化税收入库工作，从2007年起，连续3年超额完成县局下达的征收任务，被评为修文县地税系统先进单位、六广镇目标考核先进单位。

税务机关的中心任务，是组织税收入库，而要使税收及时足额入库，就必须理顺税收征管秩序。从2007年起，六广地税所将分布在4乡1镇的纳税对象进行排查摸底，建档建卡，使之不重不漏。

从行业分类看，首先是砂石行业，过去，下五乡地处边远，交通不便，经济欠发达，砂石行业不景气，也就算不上大税源。随着贵毕公路的开通以及六广河大峡谷风景区的繁荣，带动了六广片区经济的发展，居民住房和单位建设的发展，也给砂石行业带来了前所未有的商机。六广地税所看准了这一苗头，税收管理员深入到各砂石厂，结合安监、国土、工商部门对矿山的整顿，最后确立了8家比较上规模有档次的砂石厂为重点对象，对纳税人进行税务约谈，宣传政策，加深认识，让他们端正态度，据实申报，在此基础上，核实了各砂石厂应交税额，纳税人虽有想法，但对政策理解，乐意纳税，从而使砂石行业的税收足额入库。从2008年开始，砂石行业税收翻了几倍，对上述作法，县政府在全县非煤矿山税收清理工作会上，蒋志伦县长给予充分肯定。

在理顺了砂石行业之后，六广地税所又紧接着对交通运输行业的纳税情况进行系统清理。下五乡境内有着丰富的矿产资源，加上建筑行业的崛起，有着大量的货物运输税源。为做到交通运输税款应收尽收，他们变被动为主动，先到国税分局取得增值税收信息，然后到涉税单位去深入了解，先发现部份单位从六广所辖区内运出的矿产品，在县境外去开具运输发票，影响了源头地方的税收。据此，他们向乡镇党委、政府和县局进行汇报，得到了上级的大力支持，六广镇党委政府还专门召开会议，下发文件，督促企业按照税法规定，如实申报税款，如实在发货源头地开具运输发票。同时，乡镇政府还派人专人配合地税所，到企业监督检查，既维护了税法的权威，又支持了地税工作，更增加了地方税收。从而使交通运输税收有了大幅度的提高。

通过理顺，辖区内17家源头矿山企业、125辆载重汽车、78辆农用车都纳入了规范管理，其中没有办理营运手续的车辆，也在积极办理相关手续。

在理顺砂石行业、交通运输行业的纳税关系后，六广地税所又对水泥预制行业、餐饮行业、商业零售、文化服务等行业，对他们作了进一步梳理，做到了理直气壮征管，明明白白收税。在理顺了外部环境之后，六广地税所又从自身工作纪律、工作态度、工作方法、工作秩序上狠下功夫，进行理顺。六广地税务所有正式干部2名，助征员2名，共4名同志，承担着5个乡镇的地税工作，人少事多，点多面广，一人多岗，一岗多责。为了干部队伍的建设，王雷局长、肖有光副局长及其他领导，多次下到六广地税所进行检查督促，在县局党组的领导下，全所同志，团结一心，坚定信念，形成了心往一处想，劲往一处使的良好工作氛围。

全所人员自觉遵守工作纪律和廉政规定，严格要求自己，牢记“25个不准”不以权谋私，不违规操作，不因人而异，不管“来头”大小，认真执行税法，多年来，没有发生一起廉政违规事件，是一支自觉遵守纪律的干部队伍。

在工作方法上，干部职工本着坚持原则，以人为本。坚持原则，即认真贯彻执行税法不打折扣；以人为本，即征纳双方在人格上是平等的，税干们不以机关干部自居，不搞高高在上，高人一等，广大纳税人也要尊重税干们的辛勤劳动，征纳双方形成了和谐的鱼水关系。但事情总不会是一帆风顺的，在前进的乐曲声中，也有个别不合拍的音符，在2008年10月的一天，有位在当地小有名气的人，因接到税收管理员下达的催缴税款通知书，不满税额太高而在税务所征收大厅横吵大闹，甚至出言不逊，面对挑衅性的举动，税干们挺身而出，义正词严给予驳斥，该人见吵闹无用，进而口出狂言，威胁税干。所长巫泽新同志不为所动，并告诫对方，说什么都无用，只有依法将税款缴纳，才是解决问题的唯一办法。该人见吵闹无效，只好悻悻离去。后来，在家属的帮助下，自己到税务机关交了税。后来通过多次接触，该人认识到错误，主动对税干们赔礼道歉，并握手言和，大家不计前嫌，征纳双方和好如常。

5.税收增长 篇五

大家好！我今天要演讲的题目是《税收促发展 民生靠税收》。在这个春意盎然的四月里，我们迎来了我国第十九个税收宣传月。众所周知，税收取之于民，用之于民。改善民生，必须以发展经济、增加财政收入为前提，没有税收的持续稳定增长，保障和改善民生就成空谈。

我镇是个农业大镇，有着4万多亩农田，1万多户农户。农业税和特产税，曾经是我镇的主要税收来源。近年来，为了减轻农民负担，大力发展农业，缩小城乡差距，国家免除了农业税等与农业相关的税收。在镇委镇政府的正确领导下，解放思想，大力发展生态旅游产业，招商引资，开拓税源，我镇的国地税收入每年都在快速增长。

随着税收的增加，政府的执政能力增强，我镇始终坚持以人为本，关注民生，落实国家的各项惠民政策，为着群众办实事。

农民们不再担心看不起病，农村合作医疗解决了后顾之忧；农民们不再担心子女上不起学了，九年免费义务教育使“知识改变命运”不再是句空话；农民们不再需要缴交农业税、特产税，拿着补贴在种粮；农民们不再需要面朝黄土背朝天，拿着补贴买机械，红红火火地开展机械化耕作；农民们不再只凭旧有经验在种田，专家下乡开班指导科学种粮。农田水利建设越来越完善，农村生活环境越来越卫生，乡间的硬底化的道路越来越

多，农村的新房子越盖越漂亮，农民们的笑容越来越灿烂了。这些都是在税收增长中，群众得到的确确实实的实惠啊！

发展税收事业，促进税收改善民生，我镇将继续以“发展为了人民、发展靠人民、发展成果由人民共享”为原则，迎着改革与发展的机遇，积极行动起来，支持税收，培植税源，以丰厚的税收来支持社会主义新农村的构建，为群众办好每一件实事。

6.税收增长 篇六

从分税制改革至今, 近二十年的时间, 我国的税收收入一直呈现增长趋势。从1994年的税收收入5126.88亿元到去年税收总收入超过10万亿元, 不难看出随着税收收入的逐年快速上涨, 税收负担也在不断加重。因此, 我们有必要关心税收负担问题, 分析其对我国经济增长的影响, 摸索出有利于我国经济增长的税收政策。

二、税收负担影响经济增长率

(一) 面板数据模型的应用

在研究税收负担对经济增长率的影响时, 我们通常采用面板数据模型来进行估计。整合了横截面数据以及时间序列数据的面板数据模型不仅可以清晰地反映出研究对象在截面单元、时间两方面的变化情况, 也能比较研究对象在不同截面单元、不同时间条件下的情况。一般情况下, 在确定采用面板数据模型后再通过豪斯曼设定检验决定采取何种形式的面板数据模型, 其最终结果在固定影响模型和随机影响模型两者之中产生, 二者的区别主要取决于截距项中的μ (ί) 。面板数据模型可以用Y (ί, t) =α+μ (ί) +βX (ί, t) +ε (ί, t) =1, …, N t=1, …, T关系式表示, 其中截距项为α+μ (ί) , β是斜率, ί、t分别代表横截面数据、时间序列数据, 运用面板数据模型将全国各地, 东、中、西部各地区的相关数据嵌入关系式中即可得出结果。

(二) 模型分析的结果

面板数据模型的应用方便了税收负担对经济增长率影响的研究, 通过面板数据模型的分析数据, 我们可以得出以下结论:第一, 东部地区现有税收负担对经济增长影响非常小, 不会对东部地区经济增长有较大的阻碍, 但是税收负担越重即税收收入增长越快对经济增长的阻碍也就越大;第二, 中西部地区现有的税收负担都阻碍了其地区经济的增长, 但中西部在税收增长方面差别较大, 前者税收增长对经济增长的阻碍较小, 而后者税收增长对经济增长的阻碍效果十分明显;第三, 从全国范围来看, 税收收入增长越快尤其是超过经济增长速度的情况下, 经济增长就会受到阻碍。

虽然税收增长、现有税收负担对我国不同地区的经济增长会造成不同程度的影响, 但是从全国范围来看, 无论是现有的税负还是税收收入的增长都会给经济增长蒙上阴影, 重视和加快调整税收政策, 以使税收负担符合我国当前的经济形势十分必要。

二、税收负担影响经济投资

税收与经济的关系密不可分, 税收通过资本的形成来影响经济形势, 而投资和储蓄是关系资本形成的重要方面。经济的增长需要有投资做动力, 因此如何化储蓄为投资是解决经济增长问题的关键。商务部今年的最新消息显示, 我国城乡居民的储蓄余额已接近40万亿元。由此可见, 居民的资金还主要集中在储蓄方面, 我国在进一步扩大居民的消费需求方面还有很大潜力, 我国的经济增长前景还是比较乐观的, 尤其是今年国际金价持续走低的情况下, 中国大妈的抢金浪潮充分显示了中国居民消费需求旺盛。

面对当前我国的情况, 经济增长的关键就是要继续扩大内需、促进消费同时采取积极的税收政策拉动投资。在税收增长、税负加重的情况下, 由于资本的收益水平降低, 不会有投资者愿意投资, 这种情况下会阻碍投资的增加, 不利于经济的增长。相反, 在国家出台税收减免等一系列积极措施的情况下, 由于投资成本的降低, 加上市场需求旺盛, 会吸引大批的投资者进行投资, 从而带动经济的发展, 促进国家经济的增长。值得注意的是, 自1994年分税制改革以来, 我国税收收入一直保持超高速增长的状态, 这会给投资带来很大的负面影响, 甚至可能会造成我国经济发展的停滞, 引起经济的衰退、萧条。因此税负问题必须高度重视, 以保证中国经济的持续健康增长。

三、结合实际, 找出适合我国经济发展的税收政策

我国的税收收入已经保持了近二十年的超高速增长, 继续这样下去, 必将不利于我国经济的持续发展。现阶段, 我们要意识到税收问题的重要性, 结合当前我国的经济形势、发展前景以及税收工作经验探索出符合我国经济发展的税收政策。一方面结合纳税人的实际情况, 在纳税人的能力承受范围内征税, 切实保证税收负担的合情合理;另一方面从税收政策的角度出发, 政策要因时因地而变以适应我国经济的发展以及经济环境的变化。

四、总结

不难看出, 税收负担对我国经济增长影响深远。在一定程度上, 一个国家经济的发展与否取决于税收政策的好坏, 我们应该审慎的看待我国的税负问题, 将其对我国经济的负面影响降到最低。

摘要：自1994年以来, 分税制改革在全国范围内的开展促使我国的税收收入不断增加。近年来, 税收收入的增加虽然在一定程度上补偿了财政的支出, 但是却严重阻碍了经济的增长。从长期来看, 对保持我国经济的平稳较快增长十分不利。本文作者将通过多年的工作经验, 结合对税收问题的研究, 来分析税收负担对我国经济增长的影响。

关键词：税收负担,财政支出,经济增长

参考文献

[1]赵志耘, 杨朝峰.经济增长与税收负担、税制结构关系的脉冲响应分析[J].财政问题研究, 2010 (01) :67-68.

[2]闫海波, 陈敬良.隐性经济约束下的动态最优税负—基于状态空间模型的实证[J].中国流通经济, 2012 (26) :28-29.

7.税收增长 篇七

近年来税收及政府补助对古鳌电子的利润贡献颇大，2011-2014年，公司及全资子公司昆山古鳌所享受的税收优惠金额占当期净利润的比例分别为13.60%、26.17%、25.66%和27.87%。从存货周转率来看，2011-2014年，公司存货周转率分别为1.37次、1.51次、1.29次和1.46次，而远低于同期同行业均值。

此外，公司的主要产品点验钞机近三年来毛利率逐年下降，至于毛利率有上升的清分机系列产品，2011年至2014年，公司清分机毛利率分别为61.18%、55.29%、50.97%和55.68%，均低于同期同行业上市公司聚龙股份（300202）相应产品的毛利率。种种迹象表明，公司在生产经营过程中面临着诸多问题。

净利润增长严重依赖税收优惠

记者在关注公司最新招股说明书中的财务数据的同时，也翻阅了公司2014年5月报送的预披露招股书，以了解公司2011年的财务状况。招股书显示，最近四年来公司的业务发展状况良好。2011-2014年度，公司主营业务收入分别为12022.77万元、18700.88万元、24410.19万元和32740.23万元，整体保持了持续稳定的增长。

但从净利润来看，2011-2014年，公司归属于母公司所有者的净利润分别为1265.06万元、2259.59万元、4114.62万元和5589.15万元。2012-2014年公司净利润同比增长率分别为78.62%、82.10%、35.84%，2014年公司净利润同比增长率骤降了一半，对此，公司方面并没有相应解释。

值得注意的是，由于公司及全资子公司昆山古鳌均为国家级高新技术企业，根据相关规定，可享受享受15%所得税税率优惠政策。招股书显示，2011-2014年，公司及昆山古鳌享受的所得税优惠金额分别为172.26万元、313.96万元、399.13万元和617.20万元。同时，公司销售的软件产品还享受增值税实际税负超过3%的部分即征即退的优惠政策，2011-2014年，公司享受的增值税优惠金额分别为0万元、277.28万元、656.67万元和940.75万元。以上税收优惠金额占当期净利润的比例分别为13.60%、26.17%、25.66%和27.87%。

不仅如此，公司享受的政府补助还包括专项资金、科研经费等。2011-2014年，计入非经常性损益的政府补助金额分别为446.02万元、582.83万元、403.83万元和514.32万元，税后金额占当期净利润的比例分别为29.94%、21.92%、8.34%和7.82%。

很显然，近年来税收及政府补助对古鳌电子的利润贡献颇大。投资者担心的是，假如今后国家相关政策发生变化，公司或子公司不能继续享受上述税收优惠政策或者不能享受相应的政府补助，公司的未来发展极有可能受到比较严重的影响。

存货周转率远低于同行业均值

而从存货周转率来看，2011-2014年，公司存货周转率分别为1.37次、1.51次、1.29次和1.46次，而远低于同期同行业均值的2.34次、2.25次、2.40次和2.48次。此外，2012-2014 年，公司各期末存货余额分别为8086.38 万元、11904.91 万元和10836.14万元，存货净额分别为7977.32万元、11747.80万元和10679.03万元；各期末存货净额占流动资产的比例分别为31.33%、40.01%和30.44%，占资产总额的比例分别为25.75%、33.92%和26.25%。公司对此表示，为保证供货及时，公司通常会根据市场销售预测提前备货，造成公司期末存货余额通常较大。

有业内指出，存货周转率是衡量和评价企业购入存货、投入生产、销售收回等各环节管理状况的综合性指标，能够反映企业实际的运营能力。一般来说，存货周转率越高，表明企业存货资产变现能力越强，存货及占用在存货上的资金周转速度越快。如果在企业当中，存货占据了过多的流动资金，说明公司不具备短期偿债能力、资金使用效率偏低，对公司经营会产生不利影响。

2011年末至2014年末，公司流动比率、速动比率及利息保障倍数均低于同行业上市公司平均水平，而资产负债率则远高于同行业上市公司平均水平。对此，公司方面则解释称，主要是由于公司融资方式相对上市公司较为单一，主要通过短期借款方式满足公司快速发展的资金需求。

募投项目扩张产能恐难消化

从募投项目来看，公司此次IPO，募集资金28078万元，用于智能化现金处理设备生产、服务网络体系建设、技术中心提升等项目。其中，有19212万元将用于智能化现金处理设备生产项目，占募资总额高达68.42%。公司在招股书中表示，智能化现金处理设备生产项目建成并完全达产后，预计公司新增产能如下：清分扎把一体机1200台/年、清分流水线50套/年、立式一口半清分机5000台/年、智能化存取款一体机500台/年。

然而，我们从招股书中可以看到，2014年公司的六大主要产品中，除了清分机和捆钞机仍然保持毛利率上升的趋势，其余主要产品均呈现毛利率下降的趋势，特别是点验钞机近三年来毛利率逐年下降。至于毛利率有上升的清分机系列产品，2011-2014年的毛利率分别为61.18%、55.29%、50.97%和55.68%，均低于同行业上市公司聚龙股份的61.92%、59.17%、60.05%和57.12%。除去前面提到的存货问题不说，公司的产品毛利率也存在下降的趋势，在此情况下，公司仍然把绝大部分资金投入到产能扩张方面，不得不让投资者们感到担忧。

另外值得一提的是，随着票据、銀行卡、支付宝、微信钱包等非现金支付工具的大量使用，以及互联网金融的发展，对现金使用将形成一定替代作用，同时的未来市场空间也或将受到冲击。而据公开资料数据，2014年全国共办理非现金支付业务 627.52亿笔，金额 1817.38万亿元，同比分别增长 25.11%和13.05%，笔数增速同比加快3.19个百分点，金额增速同比放缓11.92个百分点。

8.税收增长 篇八

从税收法定主义看我国税收立法之不足

税收法定主义，作为现代税法理论基本原则之一，为世界各国税法所吸纳。目前，我国税法尚未全面体现这一原则。笔者认为，在我国税收立法及执法中确立这一原则，对完善我国税收法律体系，提高我国税收法律地位，保护纳税人合法权利，都有着重要的现实意义。

一、税收法定主义原则

(一)税收法定主义的历史渊源

税收法定主义原则，亦称税收法律主义原则，是近代资产阶级法治思想和实践在税收领域中的具体体现。其起始于十三世纪的英国。当时，伴随着市民意识的觉醒，英国国王的王权逐渐受到议会权力和个人权利的制约。在12着名的《大宪章》中，议会迫使国王同意：“一切盾金及援助金，如不基于朕之王国的一般评议会的决定，则在朕之王国内不许课税。”此即为“无承诺不课税”原则(1)。1689年英国的《权利法案》第4条规定：“凡未经国会准许，借口国王特权，为国王而征收，或为国王使用而征收金钱超出国会准许之时限或方式者，皆当非法。”(2)从而确立了课税的立法权为议会专属。

1764---1765年，美国弗吉尼亚殖民地议会率先做出决议：对人民课税依人民自身所为或他们的代表所为是防止过重课税的唯一保障，唯有人民代表才知道人民能负担何种租税，何种征税方法最易为人民接受。此即为“无代表则无课税”原则(3)。1787年的美国宪法全面贯彻了这一决定，国家租税的赋课征收权作为一项极为重要的权力被赋予联邦国会。

法国于1789年通过的《人权和公民权利宣言》第14条明确宣布：“所有公民都有权亲身或由代表来调查赋税的必要性，自由地表示同意，有权监视其用途及规定税额、税源、征收方式和期间。”(4)以宪法的形式把赋课及征收租税的权力交给了人民及其代表。

现代社会，税收法定主义原则已逐渐作为一条重要的宪法或税收基本法的原则而被各国所接受或采纳。如日本宪法规定：“课征新税或变更现行的税收，必须依法律或依法律确定的条件。”(5)比利时宪法规定：“一切租税都依照法律征收，除法律明确规定的情况外，不得向公民征收国税、省税和市人镇税以外的一切杂税。”(6)

作为现代各国税法中最为重要的一条基本原则，税收法定主义的基本含义可概括为：税收的构成要素只能由法律确定;征纳双方的权利义务只能由法律明定;没有法律依据，国家不能征税，国民也不得被要求缴纳税款。该原则摄含两方面要义：一是对政府征税权的制约。税收乃国家存在的经济基础。国家要履行必要的公共职能，为公民提供所需要的公共产品和服务，就必须采取一定的形式集中资源，课税即为主要形式。缴税便是公民获得公共产品和服务所付出的代价。但是，国家这种强制性权利如果不受有效控制，就可能侵害公民的合法权利。从历史上看，国家征税权的范围和界限是国家权力与公民权利相互关系中冲突最激烈、矛盾最突出的领域之一，而税收法定主义则是现代法治国家处理这种矛盾冲突的基本框架;二是税收法定主义还在于给公民的经济生活和法律行为提供确定性和可预测性。现代社会，税收已渗透到社会生活的各个方面。公民绝大多数经济行为都不得不将税收作为一条重要的指标纳入自己决策的参考因素。因而，预先知晓在什么样的情况下将会有什么样的纳税义务，对公民的生活具有重要效能。而税收法定主义恰好能满足公民这一愿望，使之能在遵从税法规范的前提下凭个人理性和智慧去追求正当利益。

(二)税收法定主义原则的基本内容

关于税收法定主义内容，学者的理解大同小异。根据其起源及含义，归纳起来，主要有以下四个方面：

1、课税要素法定其实质上所要解决的是税收立法权的归属问题。“实体法和程序法，就像法制的两个轮子，二者不可偏废。”(7)故课税的实体要素和程序要素都必须由民意代表机关制定，即由法律明确加以规定。没有法律的规定，政府无权向人民征税。引申而言，凡涉及人民财产权的一切课税要素，都必须由法律作出规定，而不得授权行政机关决定，是为法律保留;法律的效力高于行政立法的效力。行政机关违反法律所作出的一切征税决定无效，税务机关和执法机关不得执行，是为法律优先。

2、课税要素明定凡构成课税要素的规定及征收程序的规定，都应当尽量地明确，避免出现歧义，以此保证税法能被准确地理解和执行。其要义在于防止税法中出现过于一般或过于含混模糊的概念和条款，减少因税法解释被滥用而发生侵害纳税人权益的可能性。同时也可以对行政机关的自由裁量权给予有效限制，防止行政自由裁量权被滥用而产生的不良后果。按照课税要素法定的要求，税收立法权和税收执法权都是一种法定权力。而行政自由裁量权则是一种“自由”的权力，稍有不慎，就会滋生滥用行政自由裁量权的现象。而滥用行政自由裁量权所造成的危害，绝不亚于行政违法导致的后果。因此，在税收立法中，应尽可能地使所使用的概念和所制定的条款意义明确，表达准确，并不得设置允许行政机关自由裁量的条款。

3、征纳双方权利义务法定系指当课税要素得以完全满足时，税务机关就必须按照税法规定的标准和程序依法征税，纳税人亦必须依照税法规定的标准和方式缴纳税款。根据这一要求，没有法律依据，税务机关没有减免税的自由，更没有不征税的自由。它无权选择纳税人，更不得与纳税人达成任何变更课税要素或征税程序的协定。如此，则构成违法;纳税人如果不按照税法规定的标准和方式缴纳税款，则构成违反税法的事实，将依法承担由此而产生的法律责任。

4、禁止溯及既往和类推适用法律制度一般是适用将来的，溯及既往与现代法治社会公认的基本准则---法无明文不处罚不符。就税法而言，溯及既往的条款将破坏税收法定主义内在机能的实现，因而不为税收法定主义所容纳。但溯及适用对纳税人有利的应该除外。如《俄罗斯税法典》规定：“任何税法的修改，不得溯及执行，对纳税人有利的应该除外。”(8)禁止类推乃模拟刑法罪名法定原则。一般而言，税法条款是刻板的、教条的，而社会生活是复杂的、鲜活的。任何法律，都难以涵盖其所要规范的全部社会生活，且其所要调整的社会关系又是在不断地变化之中。故在实践中，禁止类推适用将可能削弱税收负担公平的效果。但更重要的是，若不禁止类推适用，可能导致税务机关超越税法规定的课税界限。且类推适用仅仅是形式上的法律适用，而实质上却为其行使无此权限的立法权，因而是与税收法定主义相悖的。

二、我国目前税收立法中存在的问题

前文述及，税收法定主义原则，是在资产阶级反对封建专制，建立民主国家过程中逐步确立的。该原则的理论渊源，乃资产阶级启蒙思想家所创立的社会契约论和天赋人权论学说。该学说反对君权神授而力主天赋人权。人人生而平等，没有任何人必须服从他人的权威。人们在自然状态下是完全自由的，每一个人都有权决定自己的行为及行为方式。但是，自然状态也有其缺陷，主要表现在人们所享有的自由没有保障。因此，人们便相互缔结契约，个人都把自己的部分权利让渡给社会公共机关，于是便建立了国家和政府。个人让渡给政府的部分财产权利即是赋税。社会契约论和天赋人权论主张国家的主权属于人民，而且永远属于人民，人民的意志是国家一切行为的根源。

中华人民共和国的一切权力属于人民，国家的主权及其派生的税权当然也属于人民。这与税收法定主义的理论基础---社会契约论和天赋人权论主张“国家主权在民”是一致的。尽管我国是社会主义国家，根本性质与资产阶级国家有所不同，但关于税收的地位和性质的原理是相通的。故在我国税收立法及执法中确立税收法定主义也就显得顺理成章了。“人民行使国家权力的机关是全国人民代表大会和地方各级人民代表大会。”(9)人民代表大会集中人民的意志，对人民负责，受人民监督，以制定法律的形式代表人民行使税权。由于我国是单一制国家，作为国家主权派生的税权，也由国家最高权力机关统一行使。3月15日九届全国人大三次会议通过的《立法法》第8条第8项规定，财政、税收的基本制度，只能由全国人大及其常委会以法律的形式制定。

但是，对照税收法定主义原则，我国现行税收立法存在的问题显得尤为突出。集中体现在以下几个方面：

(一)税收立法寥寥，行政规章和其他规范性文件充斥

我国现行税收法律规范，由立法机关制定的只有寥寥几部，绝大多数为行政机关制定。这与税收法定主义所强调的税收法律应由民意代表机关制定不符。自1980年至今，作为税收基本法律由全国人大制定的只有两部。一是1980年9月10日由五届全国人大三次会议通过的《中华人民共和国个人所得税法》，后分别于1993年10月31日和8月30日由八届全国人大常委会和九届全国人大常委会作了修改;另一部是1991年4月9日七届全国人大四次会议通过的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》。作为一般法律由全国人大常委会制定的税收法律只有一部，即1992年9月4日由七届全国人大常委会第二十七次会议通过的《中华人民共和国税收征收管理法》，随后于1995年和分别作了修改。而与此同时，国务院制定的税收行政法规和税收规范性文件约30多件，决定了17个税种的开征和6个税种的停征。财政部、国家税务总局制定的涉税部门规章约120余件，其他规范性涉税文件1100余件。另外，省以及省以下税务机关制定的有关涉税规范性文件更是多如牛毛(10)。由此可见，国家行政机关几乎包揽了税收立法权。这一现象的产生，导源于1984年全国人大的授权决定。1984年9月18日全国人大常委会通过《关于授权国务院改革工商税制发布有关税收条例草案试行的决定》：“决定授权国务院在实施国营企业利改税和改革工商税制的过程中，拟定有关税收条例，以草案形式发布试行，再根据试行的经验，加以修订，提请全国人民代表大会常务委员会审议。国务院发布试行的以上税收条例，不适用中外合资经营企业和外国企业。”不难看出，这是一份无期限的空白授权书，结果，因这一纸授权书，造成了行政立法逐渐蚕食立法机关立法权的局面，且造成以下弊端：

1、导致我国现行税收法律规范的法律级次总体较低，影响税法的效力。法律必须具有权威性，才能得到切实的遵守和执行。按照我国宪法规定，全国人大及其常委会具有崇高的地位，行政机关、司法机关及军事机关都由其产生，对其负责，受其监督(11)。由全国人大及其常委会立法，可以从立法主体上保证法律的权威性，有利于发挥国家强制力对税法实施的保障作用。只有最高国家权力机关才有领导、指挥、监督国家强制力的职权，有利于统摄国家行政机关、司法机关和其他国家机关相互协调配合，共同负责实施税法。如果主要以行政机关作为立法主体，在上述诸方面必将大打折扣。

2、行政机关立法随意性大，稳定性差。由于行政机关立法程序比较简单，加之我国封建文化底蕴浓厚，这种文化底蕴将自觉或不自觉地影响人们的行为及思维方式。在这种情况下，极易产生长官意识而导致随意立法，从而使所立之法稳定性差，且很难博得社会的认同，增加了执法的难度和成本。特别是财政部和国家税务总局的立法，集税收立法、税收执法和税金的使用者为一体，这就决定了其关注更多的只能是自身职能的需要和税收法律规范的秩序价值。

(二)现行税法规范兜底条款偏多，立法粗疏

我国现行税法特别是实体法存在兜底条款偏多、表述不清及概念模糊等现象，而兜底条款又均授权行政机关解释确定，这不仅不符合税收法定主义关于课税要素应由法律明定之规定，也不利于税法的贯彻执行。例如，随着我国经济的发展和公民生活水平的提高，个人所得税在整个税收收入中所占的比重在逐年扩大。该税种已成为现阶段我国纳税人最多的税种，同时也是征管难度最大、税款流失最为普遍的税种之一。究其原因，与作为规范该税种的主要法律依据《中华人民共和国个人所得税法》立法粗疏不无关系。该法仅区区14条、1500余字。其中构成税法主要要素的课税对象(12)、免税对象(13)、法定减征情形(14)都规定了兜底条款，并明文规定由行政机关解释确定，并且对直接影响税负的扣除标准(15)及程序要素中的征缴方式(16)均规定由行政机关明确。据笔者粗略统计，仅1994年1月至10月，财政部、国家税务总局及安徽省地税局制定的关于个人所得税方面的规范性文件达158件，约16万余字。“落一叶而知秋”。由此可见我国现行税收实体法规范之粗疏。这一现象的存在，造成了我国现行税收实体法规范不解释几乎无法据之执行的局面。于是，实践中作为税务机关直接执行依据乃财政部和各级税务机关制定发布的各种规范性文件。同时，又因我国现行税收实体法律规范中存在着层层授权的现象，又导致各地执行内容差异性较大，直接破坏税法的统一性和严肃性。

(三)税务机关兼有税收立法权和税法解释权，致使追溯执行普遍存在

自1994年始，我国实行分税制财政管理体制。从横的方面看，税务机构自省级以下(含省级)分设为国家税务局系统和地方税务局系统。国家税务局系统实行垂直管理，地方税务局系统则实行省以下垂直管理。从纵的方面看，我国税务机构设置与现行行政管理体制基本一致，即国家税务总局、省级税务局、市级税务局、(市)县区级税务局和税务所。税收法律规范的主要执行机构乃县级及县级以下税务机关。由于国务院在实行分税制时强调：“中央税、共享税收以及地方税的立法权都要集中在中央，以保持中央政令统一，维护全国统一市场和企业平等竞争。”(17)加上当时推行新税制时相当仓促，致使新税制操作性不强，以至于不得不由国家税务总局或国家税务总局联合财政部发文对新税制进行大量补充。时至今日，这种现象依然存在，形成了中国特色的“补丁税法”。由于我国税务机构设置达五级之多，故最高税务机关制定的涉税规章和涉税规范性文件到达主要执行机关---(市)县区级税务局及其以下税务所时，短则1月有余，长则达1年之久。这就在客观上决定了目前我国税收执法中普遍存在着追溯执行的可能。从表面上看，这似乎与税收立法无关，实质上却恰恰是由于我国最高税务行政机关拥有税收立法权这一与税收法定主义不符之现象所致;另一种追溯执行则是由最高税收行政主管部门所制定的涉税规定本身所致。如财政部、国家税务总局于7月18日发布的《关于对青少年活动场所、电子游戏厅有关所得税和营业税政策问题的.通知》(财税字[]021号)第二条规定：对电子游戏厅一律按20%最高法定税率征收营业税，第四条则规定一律调高50%的个人所得税定额。但文件最后却强调上述规定自207月1日起执行。这种追溯执行显然加重了纳税人负担，于纳税人无利，不符合税收法定主义关于追溯执行须对纳税人有利之要求，因而与税收法定主义相违背。

三、确定我国税收法定主义的基本构想

实行社会主义市场经济和建设民主法治国家已成为我国的发展目标，加之公民维权意识的觉醒和对民主法治的向往，确立我国的税收法定主义乃大势所趋。19青岛市路小军涉税诉讼案中，其律师张涛对国家税务总局的批复是否具有法律效力表示置疑。他认为：(1)原告路小军所得3万元系被侵权而获得的“赔偿金”，而我国现行税法中没有赔偿金应纳税的规定。(2)国家税务总局对路小军适用税法之个案批复无效。理由是：《中华人民共和国个人所得税法》第二条第(十一)项规定：“其他所得是否纳税，由国务院财政部门确定。”国家税务总局的批复属越权行为(18)。无独有偶，20大连海事大学法学院杜力夫教授对国家税务总局制定的《企业所得税税前扣除办法》的合法性表示怀疑，并明确宣布将为纳税人维权免费提供法律服务。他认为：《办法》中规定企业广告费用支出不得高于同期营业收入2%同样属于越权行政，越权当然无效。因为这一比例的确定应属企业财务制度调整范围，而该方面主管乃财政部而非国家税务总局。并同时指出，国家税务总局自行制定直接加重纳税人负担的涉税政策又指令所属下级税务机关执行，与现代法治理念相差甚远(19)。以上表明，改变目前我国税收立法现状已迫在眉睫。笔者认为，确立我国的税收法定主义，现阶段可从以下几个方面着手：

(一)制定《税收基本法》，确立我国的税收法定主义

我国宪法仅在第56条规定：“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务。”这种规定没有、至少没有全面体现税收法定主义原则。因为税收法定主义最早是于1989年作为西方国家税法的四大基本原则之一由谢怀蜓芯吭苯樯艿轿夜来的，而现行宪法在1982年制定时当然无从体现尚未有所认识的税收法定主义(20)。因此，制定《税收基本法》，对税收、税法中一些基本问题作出规定，并对我国税收法定主义作出明确表述，准确划分税收立法及执法权限，对税收法律规范的效力及立、改、废程序等作出详细规定，使其成为我国税收法律规范的母法。对上能够与宪法相衔接，对下能够统领和指导其他的税收法律规范。鉴于该法在整个税收法律体系中的地位，应由全国人民代表大会以绝对多数代表赞同方能通过。

(二)立足现状，通过立法程序将现行较为成熟的实体性税收行政法规上升到法律层次

各种实体性税收法律规范直接规定纳税人纳税义务的多寡而与纳税人自己及国家利益休戚相关，理应为税收基本法律。根据《立法法》第8条第8项之规定，只能由全国人大及其常委会以法律的形式制定。故应依法将国务院制定的各种税收实体性法律规范，依立法程序使之上升为法律，提升税法级次。国务院及财政部、地方各级人民政府只能根据税法制定实施细则。鉴于这些执行性细则、规章有解释税法的功能，为防止其背离甚至任意歪曲税法原意，必须根据《立法法》和《税收基本法》的有关规定对细则、规章进行限制，使税法不因“二次立法”而面目全非。此外，考虑到目前我国尚处在改革阶段，经济生活复杂多变及税收法律规范技术性较强等特点，有必要允许授权立法的存在，但每次授权都要向社会公开授权理由，且授权仅限于个别事项，做到授权内容明晰，语言精确，期限明确。同时建立对被授权机关的立法监督机制。首先，对其所拟草案由授权机关进行初审，及时纠正其偏误。其次，规定被授权机关所拟草案须经授权机关批准方可生效。最后，明确规定取消授权的各种情形。

(三)提高立法技术，力求条款缜密

1、提高立法透明度首先，在各级税务机关增设纳税人服务处，长年受理纳税人有关涉税情况反映，包括对税收立法的倡仪、立法目的的确定及对现行税收法律规范的看法及观点等。然后由各级税务机关定期汇总至立法机关，作为立法机关制定立法规划的依据之一。其次，由立法机关采取特定的方式和渠道，广泛公布有关税收立法信息，使立法过程直面社会。对于在什么环节征税、征多少税以及减免税等重大问题上，都应充分征求广大公民意见，确保民众对立法事项的了解和立法过程的参与，包括纳税人可经法定程序对税法议案提出质询。最后，应在大众媒体上刊播税法草案，提请纳税人在特定的时间内采取特定方式表达其对草案的修正意见，并定期公布受理情况及拟处理办法，以确保广大公民参与立法的积极性。

2、实行立法听证制度税收法律直接触及公民私有财产权益，其调整的范围广、影响大。欲使税收法律能顺利得以执行，在立法过程中，可以吸纳西方国家较为流行且行之有效的立法听证方式。这样，不仅可以会集各方利益代表，使各种利益冲突和矛盾碰砺均消弥于充分的对话和意见的交流，从而增强立法的科学性和可行性，而且可以直接提高立法的质量。因为“缺乏民意、民益的法，不过是逻辑构建的一具干瘪的木乃伊而已。”(21)

3、组织论证因为税法具有专业性极强的特征，故在税法草案初步形成之后，应组织具有专业知识的专家学者对草案进行论证和补充，使所立之法不仅具有操作性强、逻辑严密、结构完整之特点，而且还要将草案放到税收法律体系内部进行审核，检查各税收法律规范之间是否存在冲突，()然后，再将草案放到我国法律体系的大环境中去，按照法律体系的基本要求，检查其与宪法及其他部门法在内容和形式上是否一致。以此保证立法的高质量。

(四)取消国家税务总局的税收立法权和税法解释权，保留财政部部分税收立法权和对税法的全部解释权

“依法行政是行政权力存在的先决条件。在国家权力系统中，行政权是最特别的：其一，行政权真正握有国家的实力，这在法治状态下同样如此;其二，行政权是主动性权力，积极主动行使权力是其天职;其三，行政权是最为活跃的权力，国家、社会事务的纷繁复杂为行政权创造了广阔的空间。可见，行政权是最不可萎缩却也最不可膨胀，最需要自由而又最自由无度，最需要控制而又最难以控制的权力。”(22)具体到税务机关而言，税务机关是税收法律规范的执行机关，属国家行政机关序列。是国家税收法律规范的执行者，而非制定者。如果税务机关集税收立法权和执法权于一体，必然导致其权力膨胀，侵害纳税人权益将不可避免。因而，从保护纳税人合法权益的良好愿望出发，取消国家税务总局的立法权，特别是对有关实体性税收法律的制定和解释权就显得尤为必要。在税收立法权归位于立法机关的同时，鉴于税法调整范围的广泛性和社会经济生活的复杂性，现阶段，可在一定范围内授权财政部部分税收立法权，在明确解释范围和权限的基础上，赋予财政部对税法的解释权。国家税务总局只能在法律规定范围内就有关执行程序作出具体规定，且该规定主要约束对象应为税务人员而非纳税人。避免税务机关因角色的混同而遭至纳税人反感，同时也与税收法定主义的内在要求相一致。

9.税收增长 篇九

【内容提要】在对各国税收刑事立法进行比较和对我国现行税收刑事立法缺陷评析的基础上，我国的税收刑事立法应进行如下完善：取消偷税罪的列举式和数额加比例式的立法方式，采取列举加概括式和单独数额式的立场方式;增设抗税罪的单位犯罪;增设税务代理人偷税犯罪;对于发票犯罪，按照行为方式的不同来构建法条，以压缩罪名。

近年来，随着我国市场经济的发展和税制改革的深化，税收犯罪愈演愈烈，达至空前。以至2001年3月15日九届全国人大第四次会议批准的《中华人民共和国国民经济和社会发展第十个五年计划纲要》特别强调：“依法加强税收征管，打击偷、漏、骗税的行为，清缴欠税，严禁越权减、免、退税。”税收犯罪如此猖獗，虽然各方面的因素很多，但税收刑事立法不健全、不完善也是不容忽视的。税收犯罪刑事立法在国外大都规定得比较完善，所以尽管各国税收刑事立法受制于该国税制，但是彼此借鉴还是可能与有益的。本文基于此，力图通过比较各国的税收刑事立法和评析我国相关立法缺陷，提出完善我国税收刑事立法的建议。

一、税收刑事立法的比较

(一)各国(地区)税收刑事立法概况

税收刑事立法很大程度上受制于税收制度，由于各国(地区)税制的不同，在税收犯罪的规定上也是差异很大。下面简要对各国(地区)关于税收犯罪的规定作一介绍：(注：由于资料有限，仅根据现有资料对有代表性的国家或地区的税收刑事立法作一介绍。)

1.韩国

韩国的《税犯罪处罚法》集中规定了有关税收的犯罪，大致有以下几种：

(1)逃税罪。指以欺骗等其他不正当行为进行逃税或接受退税和免税的行为。该罪的处罚依据所逃避的不同税种分别适用，如逃避消费税、酒税，处3年以下徒刑或相当于犯罪数额5倍以下的罚款或500至5000元的少量罚款;逃避印花税，则对每个证书和帐簿处以犯罪数额5倍以下的罚款或500至5000元的少量罚款。

(2)滞纳税款罪。纳税义务人在一个会计年度内，无正当理由滞纳一至三次租税时，即构成该罪，应当处1年以下徒刑或处以相当滞纳额的罚款。

(3)征税渎职罪。指征税人员无正当理由没有征税或不缴纳已征得的税款的行为，处以1年以下徒刑或相当于犯罪数额的罚款。

(4)违反增值税法罪。该罪包括两个方面的行为：一是应当根据增值税法，制订和交付税金计算书者，故意不缴，并在税金计算书上作出虚假记载时，处以1年以下徒刑或相当于供给价额乘以增值税率所得数额的2倍以下罚款;二是应当根据增值税法向政府提交税金计算书者，因暴行、胁迫、煽动、教唆及勾结而不提交税金计算书或提交假造的税金计算书者，处以3年以下徒刑或1百万元以下的罚款;暴行、胁迫、煽动、教唆行为实施者亦同。

(5)隐匿财产罪。该罪包括三种情况：一是当滞纳人或占有滞纳人财产的人以偷税或使之偷税为目的，藏匿和偷漏财产或制造假契约的，处2年以下徒刑;二是当扣押物品的保管者对所保管物品进行藏匿、偷税、消费或毁坏时，对其处罚同前项;三是对知情而帮助前两项行为或承诺第一项假契约者处1年以下徒刑。

(6)毁灭帐目罪。对以毁灭证据逃税漏税为目的，将税法要求备置的帐目在制成之日2年内烧毁、毁弃及藏匿者，处以2年以下徒刑或相当于将多计的亏损额视为课税所得额后算出税额的3倍以下罚款。

(7)虚假申报罪。就他人租税而向政府进行虚假申报者，处以2年以下徒刑或2百万元以下的罚款;对依法所定申报而作虚假申报者，处以50万元以下的罚款或500元至5000元的小额罚款。

(8)煽动、教唆不法罪。对煽动或教唆纳税义务人不申报课税标准，或不征收、不缴纳租税者，处2年以下徒刑或50万元以下罚款。

(9)多计亏损罪。对将法人亏损金额多计入者，处以2年以下徒刑或相当于将多计入的亏损额视为课税所得额后算出税额的三倍以下罚款。[1]

2.日本

日本税法分中央税和地方税法两大类，税收犯罪也分别规定于这两类税收立法中。《日本地方税法》中规定的税收犯罪有煽动不缴纳税款罪和抗税罪。前者指煽动纳税义务人对应申报的纳税标准额不作申报或作虚假申报，或者煽动特别征收义务者不征税金或将已征税金不上缴的行为。对该罪处3年以下徒刑或20万元以下罚金。后者指为了不作申报或作虚假申报，为了不征收税金或不缴纳税金，施以暴行或胁迫的行为。犯该罪的，处以3年以下徒刑或20万日元以下罚金。

日本《国税征收法》规定的税收犯罪有非法处分财产罪、不实陈述罪和阻碍检查罪。非法处分财产罪是指滞纳或占有纳税人财产的第三者，为了免除滞纳处分，对其财产予以隐蔽、损害或者伪装财产负担等，进行对国家不利的处分行为。该罪的法定刑是3年以下徒刑或50万元以下罚金，两刑可以并处。不实陈述罪是指滞纳者、占有滞纳财产的第三者、滞纳者的债权人或其他财产关系人，在税务征收人员为滞纳处分而对他们进行质问或对有关帐簿进行检查时，不予回答或作出虚假陈述的，处10万日元以下的罚金。阻碍检查罪是指滞纳者、占有滞纳财产的第三者、滞纳的债权人或其他财产关系人在税务征收人员为滞纳处分而检查有关帐簿文件时，予以拒绝、妨碍、逃避或者在其帐簿或文件中进行虚伪记载并出示的行为。对其处以10万日元以下的罚金。[2]

3.德国

德国关于税收犯罪的立法集中在德国税法中，其第369条规定了税收犯罪的一般种类，第370条对偷逃税收犯罪行为作了具体规定。其第369条规定的税收犯罪的一般种类有：(1)根据税法应当受刑罚惩罚的行为;(2)违反禁止性规定应受刑罚处罚的行为;(3)伪造或者准备伪造与税收标志有关的价值标志的行为;(4)包庇实施了以上行为的人的。

根据

其第370条的规定，偷逃税收犯罪的主体是有义务纳税的人，包括有义务为自己交税的人和有义务为别人交税的人。具体指：自然人和法人的法定代表人;其它没有权利能力的人合团体和财产团体的负责人;或者在没有负责人或财产管理人时，指该团体的成员，代理处理税收事务的人，企业的负责人，以及税收顾问。偷逃税收罪的行为只能由故意构成，分三类：(1)向财政管理机关或者其它机关错误地或者不完全地说明对税收有重大意义的事实;(2)违反义务规定，不向财政管理机关说明对税收有重大意义的事实;(3)违反义务规定，不使用税收标志或税收印鉴。对于偷逃税收罪的成立，还要求必须造成短少或者为自己或他人取得税收上的利益的结果。对于偷逃税收犯罪，一般处5年以下监禁或者罚金;情节特别严重的，应当处6个月以上10年以下监禁。另外，对犯偷逃税收犯罪的，还可判处附加刑和保安处分。可以判处的附加刑包括剥夺担任公职的资格和剥夺被选举权;可以适用的保安处分有吊销驾驶执照和禁止从事特定的职业。[3]

4.美国

美国关于税收犯罪的规定主要集中于《美国联邦税法》。当然，由于美国是联邦制国家，每个州都有自己的法律，也都根据自己的情况规定了税收方面的犯罪。下面仅对《美国联邦税法》中规定的税收犯罪作一介绍：

(1)偷逃税罪。是指故意地企图偷税或逃税的犯罪行为。法定刑为1万美元以下罚金或5年以下的监禁刑，或二者并处。该罪是重罪。

(2)不作为的税收诈欺罪。《美国法典》第26篇第7202节规定：凡不征税，不真实地结算或不代征税的行为都是重罪。法定刑为不超过1万美元的罚金或5年以下监禁，或两者并处。

(3)不提交税收报告罪。是指故意违反法律义务，不缴预算税或税款、不提交报告书、不保持或提供记录或资料的行为。法定刑为1万美元以下罚金，或1年以下监禁，或者二者并处。

(4)故意制作失实税收文件罪。是指故意制作和签署包含有在一旦违反即将被处以伪证之刑的条件下，制作书面声明或依此声明加以核对的而签署人明知事实材料不真实和不正确的任何报告书、陈述或其它文件的行为。法定刑为5000美元以下罚金或不超过3年的监禁刑，或二者并处。

(5)故意提供失实税收文件罪。是指故意向国家税收总局提供任何明知是虚假的名单、报告书、帐册、陈述或其它文件的行为。法定刑为1000美元以下罚金，或1年以下监禁，或者二者并处。

另外，《美国法典》第2章T部分1节4条还规定了帮助、参与、促使、商讨或建议税收欺诈罪。[4]

5.俄罗斯

俄罗斯联邦刑法典规定的税收犯罪只有两个，即第198条和第199条规定的公民逃避纳税罪和逃避缴纳向组织征收的税款罪。前者指公民在必须对收入提出申报时而以不进行申报，或者将明知歪曲的关于收支情况的材料列入申报单的手段逃避缴纳税款，数额较大的行为。法定刑为：处数额为最低劳动报酬200倍至500倍或被判刑入2个月至5个月的工资或其它收入的罚金，或处180小时至240小时的强制性工作，或处1年以下的剥夺自由;上述行为如果是具有逃避纳税罪前科的人员实施的，或数额特别巨大的，处数额最低劳动报酬500倍至1000倍或被判刑入5个月至1年的工资或其他收入的罚金，或处3年以下剥夺自由。后者是指采取将明知歪曲的收支情况计入会计凭证的手段，或以隐匿其他征税项目的手段，逃避缴纳向组织征收的税款，数额巨大的行为。法定刑为：处5年以下剥夺担任一定公职或从事某种活动的权利，或处4个月以上6个月以下的拘役，或处3年以下的剥夺自由;多次实施上述行为的，处5年以下的剥夺自由，并处3年以下剥夺担任一定职务或从事某种活动的权利。[5]

6.我国香港

香港是自由港，税种少、税率低，税务征管自然简便，常被作为避税地。对于税收违法犯罪行为，都规定在《税务条例》中。被规定为犯罪的是该法第82条第1款规定的逃税罪。该款规定：任何人员，如意图逃税或协助他人逃税而故意：在本条例规定填具报税表内漏报任何应报之款项;在本条例规定填具报税表内作虚假声明或虚报资料;在根据本条规定申请扣除额或免税额时，作虚假声明;签署本条例规定提交之任何声明书或报税表，但却无合理理由相信其为正确者;对根据本条例而提出之问题或索取资料之请求，以口头或书面予虚假之答复;设置或授权任何虚假之帐簿或其他记录，或者伪造或授权伪造任何帐簿或记录;利用任何欺诈手段、诡计或谋略，或授权利用此等欺诈手段、诡计或谋略。犯轻罪，如若经简易程序审讯定罪，可判罚款5000元，并加罚一笔相当于该罪项而短缴，或倘若该罪项未为人侦悉则本应可能短缴之税款3倍之罚款，以及监禁6个月;倘经公诉定罪，则可判罚款2万元，并加罚在上述情形下短缴税款3倍之罚款，以及监禁3年。此外，在各个具体税法中，如《印花税条例》，还规定了若干针对该税的逃税犯罪行为及处罚。

7.我国台湾

台湾的税收犯罪规定在《捐税稽征法》和其他一些税法中，主要有：

(1)逃税罪。是指纳税义务人以诈术或其他不正当手段逃漏捐税的行为。对犯该罪的，处以5年以下有期徒刑、拘役或者单处或者并处1000元以下罚金。

(2)代征人、扣缴义务人逃税罪。是指代征人、扣缴义务人以诈术或其他不正当手段匿报、短征或不为代征或扣缴捐税的行为。该罪的法定刑为：处以5年以下有期徒刑、拘役，或者单处或并处1000元以下罚金。

(3)代征人、扣缴义务人侵占罪。是指代征人或扣缴义务人擅自侵占已经代征或已扣缴的捐税的行为。该罪的法定刑是：处以5年以下有期徒刑、拘役或者单处或并处1000元以下罚金。

(4)税收帮助、教唆罪。教唆或帮助上述犯罪的，处3年以下有期徒刑、拘役或

科1000元以下罚金;执行业务之律师或会计师犯前项之罪者，加重其刑至1/2。

(二)税收刑事立法的初步比较

1.关于税收犯罪立法方式的比较

关于各国(地区)对税收犯罪采取的立法方式，大致可以分为三种：一是刑法典式，即将税收犯罪规定在统一的刑法典中，如俄罗斯、中国等。二是专门刑法典式，即将税收犯罪规定在相当于刑法典的专门税收处罚法中。如韩国的《税犯处罚法》就可以看作一部专为税收犯罪而设的“小刑法典”：既有总则，规定了适用范围、适用对象、处罚原则等内容;还有分则，规定了各个罪种及刑事责任。[6]三是附属刑法式，即将税收犯罪规定在具体的税法中，如美国、日本、德国、我国台湾等。一般情况下，在税收程序法中作一般规定，在税收实体法中还作具体规定。

这几种立法方式都有自己的利弊。刑法典式的立法能保持刑法的统一、集中，有利于树立刑法的权威，便于人们对这一类犯罪的总体上的掌握;缺点是具体罪状与法定刑分离，不借助具体税法，人们无以搞清其具体犯罪构成。另外，这种立法方式对罪刑法定原则的贯彻有所影响，也对变动不居的税收立法表现出不适应。附属刑法式立法最大的优点是可以随着税收立法的变化而变化，即能随着客观现实的变化而废、改、立。其缺点则是显得杂乱无章，不便于人们总体上把握，也不好树立刑法的权威。专门税收刑法典式处于刑法典式与附属刑法式这两种立法方式之间，自然也就兼有二者的优点和缺点，但都有所弱化。一般来讲，各个国家具体采用哪种立法方式是与自己的经济发展、法律文化传统、法律习惯相联系的。我国对税收犯罪采取刑法典式立法，符合我国法律文化传统，也与我国基本国情相适应。我国法律文化中特别强调统一、集中，历史上我国也一直是集权国家，喜欢法典的编纂。因此，对税收犯罪采取刑法典式立法也就顺然成章。即使存在单行刑法，也是权宜之计，在成熟时也要收录法典中。另外，法典式立法对于税收犯罪来说，只要采取科学的立法技术，能够避免罪状与法定刑的脱节，可以适应税收法规变动不居的现实，也能保持法律的统一与集中。所以，我国在税收犯罪的立法方式上是与我国国情相适应的，只是在具体立法技术上还存在一些问题。这主要是税收犯罪的罪状如何设计、如何与税收法规衔接的问题。

2.关于税收犯罪种类的比较

我国刑法规定的税收犯罪有偷税罪、抗税罪、逃避追缴欠税罪、骗取出口退税罪和发票犯罪。一般情况下，偷税罪是各个国家都规定的，是税收犯罪最基本的犯罪。对于抗税罪，很少有国家单独规定，一般作为妨碍公务罪处理，如美国、德国、韩国等都没有单独规定，但日本作了规定。我国的逃避追缴欠税罪与别国的逃税罪不是一个概念，别国的逃税罪一般指偷税和漏税，其罪状与我国的逃税罪极大不同。骗税犯罪也是一样，我国的骗税犯罪专指骗取出口退税罪，在国外，骗税行为一般作为偷税罪处理，如日本等。另外，发票犯罪应该是我国关于税收犯罪立法的一大特色，别国一般对此不作特别规定。

一国的税收犯罪种类很大程度受制于本国的税制和税收实践。如果一国没有实行某种税收制度，自然也就不可能有涉及这种税制的刑事立法;如果一国在税收某方面的违法现象不严重，自然也不会引起立法者对这方面的兴趣。我国的现行税制是以增值税和所得税并重，以其他税种为补充的复合税制。以前、目前以至以后一段时期内，增值税是我国的最主要的税种。自从我国实行以增值税专用发票为标志的增值税抵扣制度以来，有关增值税专用发票方面的犯罪愈演愈烈。本来以增值税专用发票来遏制偷税，可增值税专用发票却演变成偷税的重要工具。面对这种情况，立法者设立增值税专用发票方面的犯罪就成为必然。但是，在国外，尤其是西方发达国家，早已完成了以增值税为主体的税制向以所得税为主体的税制的转变，所以，没有规定增值税专用发票方面的犯罪就不足为奇了。我国规定骗取出口退税罪亦然。如果我国不实行出口退税制度，骗取出口退税活动不猖獗，也就不可能有刑法上的骗取出口退税罪。所以，不能从各国所存在的税收犯罪种类差异本身来比较孰优孰劣，关键是看这种规定是否与本国的税制以及税收实践相适应。一般来讲，对犯罪的遏制应是全方位的，不仅从“流”遏制，更应从“源”堵截。我国规定发票犯罪就是从“源”来控制国家税款的流失。从犯罪的控制原理上来说，是科学合理的，也是符合我国现实状况的。

3.关于税收犯罪主体的比较

税收犯罪的`主体一般涉及两类：一是税收法律关系的主体，即代表国家征税的税务人员和纳税人;二是与税收法律关系主体有关联的人员，包括代征人、扣缴义务人、代理人，以及一般自然人。税务人员和纳税人一般都在各个国家(地区)规定的税收犯罪主体之列，对于纳税人，既包括自然人，也包括法人。但对于第二类主体，则规定各异：有的规定了扣缴义务人和代征人，如我国台湾;有的规定了代理人、甚至税收顾问，如德国;还有的国家把滞纳者的债权人、债务人或其他财产关系人也纳入税收犯罪主体之列，如日本。

我国刑法没有规定代理人和代征人。以前，我国也曾将代征人规定为偷税罪的主体，但后来取消了。目前，对于代征人侵占税款的，一般以贪污罪论处;而对于其不征税款的，则无法追究其刑事责任。各国一般也是根据自己的税制来规定税收犯罪主体的。例如扣缴义务人，如果一国不实行税款扣缴制度，也就不存在扣缴义务人，自然就谈不上其刑事责任问题。我国没有对代征人和代理人的刑事责任作出规定，应该说是一大缺憾。虽然我国税收代理制度刚刚起步，但随着我国市场经济的进一步发展，我国税制改革的深化，税收代理业必然成为一个发展、壮大的行业。随之而来的也必然有税务代理人的违法乱纪，如何解决他们

的法律责任也必然是我们将面临的一个重要问题。所以，我国关于税收犯罪的立法应该具有超前性。更何况我国税制又面临着巨大变革，这更需要有超前的税收刑事立法。

4.关于税收犯罪刑罚的比较

(1)生命刑

上述各国和地区，无一将死刑规定为税收犯罪的法定刑，但我国却将死刑规定为虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪和伪造、出售增值税专用发票罪的法定刑。许多国家不将死刑用于税收犯罪，一方面与该国刑罚体系中没有生命刑有关，如德国等;另一方面与该国的刑事政策密切相关，如刑罚轻缓化就一直是现代刑罚思想的世界潮流，刑法干预经济的适度性和轻缓性也是许多国家所坚持的刑事政策。不过，许多国家取消或不适用死刑的最深层原因还在于该国民众对自由和生命的价值观念。在许多发达国家，人们崇尚自由，珍视自由甚于生命，宁愿丧失生命，也不要无自由的生活。所以，在这些国家，剥夺自由的威慑力很大，一定意义上已足以遏制犯罪行为，或剥夺自由的效果甚于剥夺生命，规定死刑已无必要。但在我国，由于历史文化传统、政治经济等诸多因素，人们珍视生命远远胜于自由(注：如我国有一句口头语叫“好死不如赖活着”，就是很好的例证。)，自然，自由刑的威慑力就远远不如生命刑。当然，外国对于税收犯罪不适用死刑，还由于税收犯罪属于经济犯罪，伦理可谴责性弱，以死刑遏制过于严酷，且徒增民众的冷酷心理。我国虽然目前以至以后一定时期内无法取消死刑，但死刑能否用之于税收犯罪，却大有置疑的余地。不可否认的是，死刑对于惩罚和预防税收犯罪有着很大的威慑力，但问题在于以死刑遏制税收犯罪，其代价太大，且不必要。首先，死刑的现实功能是满足报应观念[7]，而人们报应观念的产生源于行为自身的恶，即行为的伦理可谴责性。但是，税收犯罪属于行政犯罪，其恶源于法律的规定，而非行为自身。所以，以死刑惩罚税收犯罪丧失伦理基础。其次，刑罚应具有谦抑性，轻刑能遏制住的，就不应动用重刑。我国一段时期内税收犯罪猖獗，其原因是错综复杂、全方位的，并非刑罚的软弱，极大程度上是行政手段、经济手段的软弱，甚至存在体制上的原因。所以，将前期惩治预防手段的软弱归之于后期，必然导致严刑峻罚，不该动刑之处动刑，应动轻刑之处动重刑。以死刑惩治预防税收犯罪，就是这种思想的结果。而当因犯税收犯罪被处死频频发生时，“在大部分人眼里，死刑已变成了一场表演，而且，某些人对它怀有一种忿忿不平的怜悯感。”[8]最后，我国刑法规定税收犯罪可以判处死刑的两种情况背离法定刑配置的原则。一般来讲，从源头控制犯罪，对源头犯罪配置较低的法定刑。因为源头犯罪的社会危害性最终要从“流”犯罪或下游犯罪体现出来，其社会危害自然也低于下游犯罪。例如发票犯罪，其就是为遏制国家税款的流失，即遏制偷税罪、骗取出口退税罪而设置，其社会危害归根到底就是要通过偷税犯罪、骗税犯罪体现出来。如果发票不被用作偷税犯罪、骗税犯罪的工具，也就不会设置发票犯罪了。然而，我国刑法却将发票犯罪配置了比偷税犯罪、骗税犯罪还重的法定刑，这就背离罪责刑相适应原则。

(2)自由刑

我国刑法对税收犯罪规定的自由刑有管制、拘役、有期徒刑和无期徒刑，包括了我国刑罚体系中所有的自由刑种类。其他国家一般规定了监禁刑，我国台湾还规定了拘役。从自由刑量上看，我国的刑罚过重，最高是无期徒刑，而别的国家一般在5年或7年以下。但是，我国规定的自由刑种类比较齐全、灵活，能够适应不同情况，只是管制刑规定的少。当然，各国(地区)关于税收犯罪的自由刑的规定受制于本国(地区)的自由刑种类，不可能同一。

(3)财产刑

财产刑包括罚金和没收财产，我国刑法对税收犯罪也规定了这两种财产刑。其他国家一般规定罚金，少数国家也规定了没收财产。对于罚金，我国和外国一样，规定可以并处，也可以单处。不过，我国刑法规定单处罚金的仅限于几种轻微税收犯罪。但是关于税收犯罪的罚金数额，我国采取了倍比罚金制和限额罚金制，取消了无限额罚金制，也没有绝对数额的规定。这一点较一些国家优越。对于没收财产，一般只在情节严重时，代替罚金刑适用;不过，判处死刑时，必须并处没收财产。从总体上看，我国刑法关于税收犯罪财产刑的规定是合理、科学的。

5.关于税收犯罪个罪的比较

由于我国刑法规定的税收犯罪种类与别的国家差异较大，所以下面仅就偷税罪和抗税罪作一比较。

(1)偷税罪

关于偷税罪的主体，我国规定的是纳税人和扣缴义务人。别的国家一般规定为纳税人。也有国家规定的比较宽泛，如德国规定为有义务纳税的人(包括有义务为自己交税的人和有义务为别人交税的人)，即还包括税务代理人和税收顾问。我国台湾则将扣缴义务人偷税单独规定为扣缴义务人舞弊罪。一般来讲，偷税罪的主体只能是负有纳税义务的人，不能包括其他人。对于其他人，要么按共犯论处，要么按其他罪定罪。

关于偷税行为方式，我国具体规定了四种方式。别的国家一般概括规定为欺诈手段或不正当手段，而不具体罗列。就这一点而言，我国刑法存在不足。虽然采取列举方式，明确具体，符合罪刑法定明确性原则，但易疏漏。关于偷税的行为内容，各国(地区)也有所差异。例如，韩国规定的隐匿财产罪、毁灭帐目罪、多计亏损罪和虚假申报罪，在我国则以偷税罪论处。

关于偷税罪的罪过，我国规定为故意，但国际上大多数把纳税人疏忽及有意的行为都包括在偷税的概念中，疏忽的行为与有意的行为之间的差别在大多数税收管辖区并不特别重要。[9]外国将漏税也包括在偷税之中，大概是为了减轻司法证明责任。因为纳税人不缴或少缴税款是有意还是无意，常常难以辨明。纳税人主观上是否出于

故意，直接反映了其主观恶性，反映着行为的社会危害程度，其差别是很大的，将漏税与偷税一起惩罚是不合理的。我国刑法要求偷税罪主观上的故意性是科学的。当然，我国对漏税的惩处是不力的，确切地说是没有惩处的。我国原《税收征收管理法》第52条第2款对漏税行为仅规定“在三年内可以追征”，并没有一点处罚的规定。只是新修订的《税收征管法》在第52条第2款规定了“追征滞纳金”。

(2)抗税罪

上述国家和地区中，只有日本规定有抗税罪。其与我国刑法规定的抗税罪有相同之处，也存在较大区别。相同之处表现在行为方式上，即都要求暴力或威胁;不同之处在于：一是主体上。我国刑法规定的抗税罪主体是纳税人和扣缴义务人，而日本则不限于此。二是范围上。我国刑法规定的抗税罪只限于抗拒税务人员征收税款行为，而日本则还包括抗拒纳税申报行为。另外，日本还规定了阻碍检查罪。

二、我国税收刑事立法的完善

(一)我国税收刑事立法完善的原则

税收刑事立法必须遵循一定的原则，完善立法亦然。我们认为，完善我国税收刑事立法应遵循以下原则：(1)与税收法规协调原则。与税收法规协调一致，包括两方面的内容：一是罪状与税收法规协调一致，不能有矛盾;二是法定刑与税收法规规定的对违反税法行为的处罚衔接，不能脱节。(2)合理借鉴的原则。作为税收犯罪，尽管各国规定差异很大，但共同之处还是最基本的。人类文化共享，任何一个民族或国家都是在为人类文化作出贡献同时，吸取人类文化营养而存在和发展。同理，完善我国税收刑事立法必须借鉴、吸取别国(地区)税收犯罪立法之精华。当然借鉴的同时，应注意国与国之间的政治经济及历史文化的差异。(3)刑法适度干预原则，也称刑法必要性原则。是指立法者只有在必要的条件下才能将危害税收分配关系的行为规定为犯罪。必要，就是“非它莫属，没有其他较好办法，并且能达到目的”。刑法适度干预，就是当刑法干预成为必要时才干预，这才会适度。适度，就是刑法的干预有利于维护良好的税收秩序，其他非刑措施已表现为无效，如果刑法不参与干预，就无以维护税收秩序。刑法适度干预原则要求：对于能以经济、行政等非刑手段遏制的，就不应动用刑罚;能以轻刑遏制的，就不应动用重刑。司法实践中，常常存在经济、行政手段足以遏制，但由于诸多原因却表现为经济、行政手段的预防功能未能充分发挥，而动用刑罚，甚至重刑的情况。这有悖于刑法适度干预的原则。(4)具体、可操作原则，又称可行性原则。这一原则要求：一是明确性，即税收犯罪的罪状要有较高程度的可理解性。就是说，关于税收犯罪的规定，能为社会大众和刑事司法人员所理解，便于民众尊重和遵守，也便于司法人员正确执行，以达税收刑事立法的犯罪预防效果和刑法机能的实现;二是可行性，即可操作性。可行性要求罪刑设置要准确反映客观现实，即与客观实际要求相协调，还要与司法机关的侦查、追诉能力相协调。尽管客观事实繁杂纷纭，立法难以穷尽，但立法必须是明确的、无歧义的、可操作的，否则，不仅丧失其应有作用，出现司法两难境地，更可怕的是司法擅断，导致民众之自由无以保障，也即刑法丧失其“公民之大宪章，犯罪人之大宪章”之机能。正是基于此，在进行比较研究的基础上，我们拟对我国的税收刑事立法进行完善性反思，以期对我国税收犯罪的立法和司法实践能有所裨益。

(二)我国现行税收刑事立法缺陷及完善

关于我国现行税收刑事立法存在的缺陷，有些在前面文章中已经作过论述，下面仅就没有论述的作一探讨。

1.关于偷税罪的数额加比例标准

对于刑法关于偷税罪的数额加比例标准的规定，有论者持肯定态度，认为“偷税数额所占应纳税额的比例大小，从一定程度上反映了行为人主观恶性程度的大小;偷税数额的多少，实际上反映了行为人在客观上给国家税收造成损失即社会危害的程度。规定一个百分比，同时规定一个具体数额作为双重标准，可以从主客观不同方面来确定偷税罪的危害程度，因而比较科学，也是与我国经济发展水平相适应的。”[10]实际上，这是对立法精神的误解。立法之所以采用比例加数额制，不是照顾主客观的统一，而且照顾大额纳税人和小额纳税人的均衡：采用比例制，不至于大额纳税人偷税就构成犯罪，照顾到了大额纳税人;采用数额制，不至于小额纳税人偷税就构成犯罪，照顾到了小额纳税人。我们认为，这种比例加数额制貌似合理，实质上却不科学，应取消这种立法规定，仅以偷税数额来界定偷税罪罪与非罪，以及法定刑的配置。理由如下：

第一，违背公平原则。将大额纳税人与小额纳税人区别对待是不公平的。法律面前人人平等，包括违法处罚时的平等。同样的违法犯罪行为应受同样的处罚，不因行为人行为以外的东西而异。就犯罪而言，处罚只能因行为的社会危害程度不同而不同。虽然大额纳税人上缴的税款多，对国家贡献大，但功是功，过是过，功过不能抵消，更不能因此而放宽对大额纳税人的定罪标准。

第二，违背犯罪的基本理论和定罪的基本原则。犯罪的本质是对社会的危害，只有社会危害性大小才是区分罪与非罪的标准。只有影响社会危害性的东西，才能作为定罪的依据。这是立法和司法都必须遵守的，凡不影响行为社会危害程度的因素，都不能成为定罪量刑的依据。偷税罪的社会危害性表现为纳税人的主观恶性和行为的客观危害，行为的客观危害主要表现为偷税数额的大小。当然，客观行为是主观心理的外在表现，偷税数额的大小也极大程度反映了行为人的主观恶性。可以说，偷税罪的社会危害性集中体现在偷税数额上。比例制反映不出行为人的主观恶性和行为的客观危害程度，即比例的大小与行为的社会危害大小不存在关系。若对凡有偷税行为的纳税人都按照偷税数额比例的规定去衡量其

是否构成犯罪，就必然会出现悖理现象：一是由于不同纳税人在同一纳税期内应纳税额不同，偷税数额大的纳税人可能不构成犯罪，而偷税数额小的纳税人却可能构成犯罪;二是由于不同纳税人在不同纳税期内应纳税额不同，偷税数额大、持续时间长且次数多的纳税人可能不构成犯罪，而偷税数额小、持续时间短且次数少的纳税人可能构成犯罪;三是同一纳税人由于在不同纳税期内应纳税额不同，存在着该纳税人偷税数额大、持续时间长且次数多时不构成犯罪，而该纳税人偷税数额小、持续时间短且次数少时构成犯罪的情况。这样一来，刑法如此规定偷税罪的定罪标准，倒是鼓励纳税人偷税了，这可能是立法者始料未及的。

第三，导致司法实践困惑。首先，数额加比例制易存在漏洞，让司法无所适从。比如，就现行刑法对偷税罪所规定的两个量刑幅度而言，存在两个盲区：一是纳税人所偷税额达到应纳税额的30%以上，且在1万元以上但不足10万元的情况;二是纳税人偷税数额占应纳税额的10%以上不满30%，且偷税数额在10万元以上的情况。对这两种情况如何处理就成为问题。不处理等于放纵犯罪分子，处理又法无明文规定。其次，偷税数额比例的计算方法在实践中难以统一。例如，按照《增值税暂行条例》第4条的规定，除小规模纳税人外，纳税人销售货物或提供劳务，应纳税额为当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。因当期销项税额小于当期进行税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。如果增值税当期销项税额小于当期进项税额时，当期增值税应纳税额就是负数。这种情形比较常见，特别是季节性生产的企业大量购入原材料时，更是如此。假如企业向税务机关申报当期进项税额大于当期销项税额250万元。经税务机关检查发现该企业申报的当期进项税额中，含有因故意接受虚开的增值税发票而虚增的进项税额100万元。很显然，虚报进项税额属偷税无疑。但是，由于应纳税额是负数，这就难以计算比例了。偷税数额比例的难以确定，并不是计算方法的不科学，而是刑法规定这种数额加比例的标准不科学。司法实践中偷税的方式千差万别，税款的计算及缴纳方式又很不同，这是导致偷税数额比例难以确定的客观原因，立法并没有考虑到纷繁复杂的实践。正如有论者所言“以‘数额加比例’法确定偷税罪的定罪量刑标准，因其需同时考虑额标准与比例标准，使得这一问题变得异常复杂。而且目前学界还未找到一种能令人信服的、公正合理的确定偷税罪的数额标准和比例标准的标准。由于偷税罪定罪的双重标准内在的复杂性和矛盾性，恐怕以后也难以找到确定他们的合理标准。”[11]

另外，由于数额加比例的计算方法在实践中不能统一，还容易成为个别司法人员徇私枉法，搞罪刑擅断的“合法”借口。

2.关于偷税罪完全列举的立法方式

对法律法规中涉及的概念，所调整的法律关系主体的行为规则，适用该行为规则的条件或违反该行为规则的法律后果等内容，用列举的方式而非用概述的方法揭示其外延和具体内容的法律条文，我们一般称之为列举规定。列举规定根据其列举的内容完全与否可分为完全式列举和非完全式列举。非完全列举在列举几项内容后加了一项抽象、概括的文句，也就是平常我们所称的“兜底条款”。

我国刑法对偷税罪的行为手段就采用了完全式列举方式。我们认为，完全式列举虽然具有“明示其一，排除其它”的功能，司法机关只能根据条文定罪量刑，不能随意裁量。这于贯彻罪刑法定原则有着积极意义。但其也具有很大的缺陷，尤其是用于经济犯罪的立法。对于偷税罪，应采取非完全列举规定。理由有：(1)完全列举虽一目了然，便于遵守执行，但容易产生疏漏，使法律法规不能适应纷繁复杂的现实。非完全列举，则能防止挂一漏万，保证了法律法规的严谨性、周密性。完全式列举的立法方式没能详尽地列举偷税的全部行为方式，使出自相同的犯罪目的，实施了表现形式不相同但性质相同的偷税行为，并都发生了税款流失的后果，却由于立法技术的缘故使偷税行为受到不同性质的处罚。(2)采取这种方式易与税法不协调。如刑法把“经税务机关通知申报而拒不申报”规定为偷税行为，可我国有关税法却并没有如此规定。这种立法方式与税法不协调的原因在于无法适应税法的多变性和从税收征管形式角度来规定偷税方式。税收法律制度，是随着社会经济的发展及社会经济体制的不断变化，随着税收制度和征收制度的不断变化而发展变化的;其他与税收相关的财务会计制度也在不断变化之中，如目前的会计电算化和电子报税等就是以前没有的。所以在税收制度和税收征管制度不断变化的过程中，在这样的客观条件下，完全从税收征管形式的角度限定偷税方式是不可能的，无论偷税方式罗列多少，也无法涵盖偷税之全部外延。基于此，我们认为，对于那些实在不能列举详尽，需要在以后法的适用中由司法机关解释掌握适用的法律条款，一般宜采取非完全式列举的方式，即在不完全列举后，用抽象、概括的文字表达行为的本质特征。

3.关于“经税务机关通知申报而拒不申报”的立法规定

“经税务机关通知申报而拒不申报”，是新刑法增加的一种偷税方式。之所以增加这一偷税方式大概是因为要解决司法实践中大量存在的采取不申报的方式逃避纳税义务的情况。但是，我们认为，从应然的角度看，刑法把这一行为作为偷税罪的行为方式之一是不合理的，应该取消。这是因为：

第一，混淆了纳税申报义务和纳税义务的界限。纳税和进行纳税申报均是纳税人的法定义务，但这两种法定义务的性质并不相同。纳税义务产生的前提是应税事实的实际发生，而纳税申报虽为法定，且与纳税义务联系紧密，但从其法律性质上来说，则是政府对税收的一种管理方式。偷税的实质是逃避纳税义务，而非逃避纳税申报义务，纳税申报义务

与纳税义务虽关系密切，但决不等同。纳税申报义务的产生并不一定以应税事实实际发生和纳税义务的已经存在为必须，对申报纳税人的管理，是以税法规定和税务机关确定的纳税申报期内是否进行了申报为尺度予以评价的。例如，自行申报纳税人在未发生应税事实的情况下亦应申报，即零申报。所以，不进行纳税申报并不能一概而论为逃避纳税义务。

第二，与税法不协调。我国原《税收征收管理法》第40条明确规定：“纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者进行虚假的纳税申报的手段，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税”。(注：新修订的《税收征管法》增加了“经税务机关通知申报而拒不申报”为偷税。我们不赞同这种做法。刑法与税法的协调，是指刑法的规定不能与税法冲突，而不是税法反过来协调刑法。税法与刑法的协调，仅指税法涉及刑事责任的规定应与刑法协调，而刑法涉及税法的应与税法协调，而不能自行规定。)很明显，依照原《税收征收管理法》，“拒不申报”行为就不是偷税，既然偷税都不是，怎么又谈得上是偷税罪呢?事实上，“拒不申报”行为仅仅是违反税收征管法的行为，偷税自然也违反税收征管法的行为，但违反税收征管法的行为并不必然是偷税。刑法与税收征管法这种不协调只能导致司法实践的困惑。

第三，不符合偷税罪本质特征的要求。偷税罪的行为本质在于欺诈性，表现为隐蔽性、非公开性。这正是偷税罪之“偷”的应有含义和要求。而“拒不申报”是对税务机关管理权的公然抗拒，实质上就是对政府权威的不服，对政府权力的反抗。此与偷税行为所当然具有的欺诈性、隐蔽性截然相反。从主观上看，拒不申报而不缴纳税款，其不缴纳税款的故意已与偷税之不缴纳税款的故意内容产生了不同，即已不再是私下里的逃避，而是公然地、明目张胆的抗拒;从客观上看，在公然抗拒的主观意图支配下，所体现出的行为表现方式，已不可能具有隐蔽性和欺诈性。所以，拒不申报完全不符合偷税的本质要求。

第四，将“经通知申报而拒不申报”行为规定为犯罪以刑罚惩处，这与刑罚理念不符。刑罚是最后的、不得已的手段，只有以非刑方式，如民事的、行政的手段无以遏制时才可动用。我国新修订的《税收征收管理法》第62条规定：“纳税人未按照规定的期限办理纳税申报的，或者扣缴义务人未按照规定的期限向税务机关报送代扣代缴、代收代缴税款报告表的，由税务机关责令限期改正，可以处以二千元以下的罚款;情节严重的，可以处以二千元以上一万元以下的罚款”。可见，如果将“拒不申报”的行为规定为犯罪，那么，就会架空税收征管法中的罚则，何况以行政手段处理这种情况便足以遏制。如果经行政处罚后，行为人仍不申报，税务机关完全可以进行税务检查，若发现有伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，在账簿上多列支出或者不列、少列收入情况，应移交公安机关;若没有上述情况，应依法核定其应纳税额，限期缴纳，到期不缴纳的，可强制执行。司法实践中所存在的大量“拒不申报”情况，不是因为行政处罚不足以遏制，而是税收执法不严而已，并非到了非刑罚不足以遏制的程度。

4.增设税务代理人涉税犯罪

前已述及，随着我国经济的发展和税制改革的进一步深化，税务代理人的大量出现，如何处理他们的违法犯罪行为，就成为一个突出的问题。所以，应该增设税务代理人偷税罪。

5.关于发票犯罪的立法规定

我国刑法关于发票犯罪的立法存在如下问题：一是用语不当。这主要是指关于“用于骗取出口退税、抵扣税款的发票”的规定。这种规定“给人的感觉是，这些发票就是用于骗取出口退税、抵扣税款的东西。可见，这一修饰语的加入，使得国家发票的功能受到歪曲，意思颠倒了，因此，应修改这一修饰语，矫正容易产生错觉的句子，还国家发票的本来面目。”[12]我们认为，应将这一用语改为“具有申请出口退税、抵扣税款功能的发票”。二是发票犯罪法条创制缺乏技术性，条理归类混乱，违背了立法通俗易懂和简明的原则。我国刑法关于发票犯罪的规定有时采取行为手段的标准，有时又采取行为对象的标准，从而使本来简单的事物复杂化。这显然不利于法律的宣传贯彻，极大影响了法律目的的实现。我们认为，对于发票犯罪，应采取行为手段的标准，不应分真、假发票;不必要时，也不另行将增值税专用发票和普通发票分开单独设罪。另外，关于发票犯罪的立法还存在一个疏忽。一般来讲，增值税专用发票犯罪的社会危害重于普通发票犯罪，但是，立法将擅自制造普通发票行为规定为犯罪，却对擅自制造增值税专用发票行为没有作规定。这样就存在立法空白，从而导致司法困惑：社会危害严重的行为，根据法律不能认定为犯罪，而社会危害轻的行为却要根据法律认定为犯罪?我们认为，不应分伪造、擅自制造，甚至变造，应概括规定为“非法制造”。

收稿日期：2002-04-25

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