政府审计、注册会计师审计与内部审计的区别

政府审计、注册会计师审计与内部审计的区别（17篇）

1.政府审计、注册会计师审计与内部审计的区别 篇一

我国注册会计师制度自1980年恢复重建以来，取得了很大的成绩，为我国市场经济的有序运行做出了积极的贡献。随着市场经济体制改革的进一步深入，注册会计师执业环境也在不断改善。但注册会计师在执业活动中面临的障碍依然很多，其中政府部门对注册会计师审计的干预显得格外突出。本文试图就此问题进行粗浅的分析，以对我国注册会计师事业的发展有所裨益。

一、政府部门干预注册会计师审计的形式

目前，政府部门对注册会计师审计的干预突出地表现在以下几个方面：

1、干预审计业务的委托。一些政府职能部门拥有对资本市场和产权市场的管理权，企业在改制或资产评估过程中能否取得成功，一个重要因素是这些部门能否为其开绿灯。这些有权的部门自然可以为本系统有审计需求的客户指定会计师事务所，以使“肥水不流外人田”。有的政府部门或单位对自己管辖领域内的行政干预，则可能是某些会计师事务所“努力”的结果。如深圳某银行要求有贷款需求的客户必须将报表送深圳市xx会计师事务所审计，致使32家会计师事务所联名状告该银行，这便是行政权力干预客户业务委托的一个典型例证。脱钩改制以后，会计师事务所尽管已完成与原挂靠单位形式上的脱钩，但其千丝万缕的关系不是一朝一夕能够切断的。就目前多数的中小会计师事务所而言，如果离开原挂靠单位的暗中支持，几乎是难以生存的，所以他们不愿切断与原挂靠单位的关系，原有的行政干预仍然存在，只不过形式变得更加隐蔽、不易察觉罢了。

2、干预审计收费。我国注册会计师行业的审计收费实行政府定价模式，价格标准采取“固定价土浮动％”、固定价格、固定下限或上限等方式确定，各地具体的收费办法由当地财政部门会同物价部门确定。在执行过程中，由于会计市场的恶性竞争等原因，实际收费普遍较低。即使这样，有的政府部门在某些由其牵头组织或有权检直的审计业务（如国有企业年度会计报表审计、国有资产评估、国有企业改制、股份公司上市、年度会计报表审计质量抽查等）中，还再压低收费标准，如要求事务所按统一收费标准的一定比例或按固定数额收费。事务所迫于生存压力，不敢得罪这些部门，只能违心接受。

3、干预审计范围、审计重点和审计报告的内容。我国独立审计准则中明确规定：“独立审计的目的是对被审计单位会计报表的合法性、公允性及会计处理方法的一贯性发表审计意见”。其中，“合法性”是指被审计单位会计报表的编制是否符合《企业会计准则》及其他有关财务会计法规的规定。这就从总体上明确了注册会计师的审计范围和工作重点是被审计单位会计报表的编制是否符合财务会计法规，是否具有公允和一贯性，审计报告的内容也只是对这几个方面做出声明。但有些职能部门出于自身工作的需要，利用行政权力强制注册会计师对被审计单位其他方面的内容进行审计，如主管财政机关要求对其特别关注的事项（如存货、固定资产、投资、收入等）是否存在错弊进行审查，税务部门要求注册会计师对被审计单位《所得税纳税调整表》的编制是否符合《企业所得税暂行条例》进行审查，外汇管理部门要求注册会计师对被审计单位《外汇内容表》的编制是否符合《外汇管理条例》进行审查等，并且要求上述审查内容在审计报告中予以反映和揭示，否则就不接受该审计报告，企业就不能在各种年检中过关。这种做法在国有企业和外商投资企业审计中普遍存在。在年度会计报表审计中出现一些与独立审计准则不一致的规定，影响了注册会计师的正常工作，干预了正常的审计范围和重点，改变了标准审计报告的格式，使注册会计师感到无所适从。

4、干预审计意见的类型。为了本地区的利益和任期内政绩，各地方政府自然倾力支持当地企业争取上市资格、配股资格等。有时在他们眼里，将会计师事务所在这个过程中肯不肯与企业合作，为企业开绿灯，与事务所肯不肯支持当地经济发展直接划等号。哪个事务所敢硬冒天下之大不违，不支持当地经济发展？于是，在关键时刻，大多数事务所都抵制不了这种压力，不管被审计单位会计报表的不实情况如何，几乎别无选择只能出具无保留意见审计报告。这些年发现并处理的上市公司造假、骗取上市资格和配股资格的案件无不与注册会计师有关，注册会计师成了造假的“帮凶”，失去了应有的作用。这类现象，不少是行政干预的恶果。

5、干预审计质量的监督检查。随着国有企业年度会计报表注册会计师审计制度的实行，注册会计师审计的作用进一步加强，在一定程度上缓解了政府审计机关面临的审计覆盖面过大与审计力量严重不足的矛盾，但又出现了另一个亟待解决的问题，即对审计报告质量的多头监督、重复监督。目前，国家财政部门、中国证券监督管理委员会、政府审计部门、国家税务部门、注册会计师协会都在对国有企业年度会计报表审计报告质量实施监督，使会计师事务所陷入了循环监督的怪圈。这种循环监督的效果很难说是理想的，既容易出现监督空白，又人为加大了监督成本。

二、原因分析

导致政府部门对注册会计师审计任意干预的原因有很多，归纳起来主要有以下几个方面：

1、利益驱动。（1）金钱利益：干预业务委托，强行指定审计事务所，以便搞收入分成。（2）政治利益：对审计过程和审计意见进行干预，以便满足政府部门追求任期政绩的需要。（3）股票发行和上市利益：在许多地方政府和企业看来，发行股票实质上是圈钱，因此欲望十分强烈。因此一些地方政府乐于出面协调，通过各种手段进行会计和审计“处理”，从而达到发行股票和获得上市资格的目的。

2、惯性驱动。在我国会计市场发育初期，借助政府权力推动会计市场、强制企业接受和认可民间审计是具有一定现实意义的。但在会计市场发育逐渐成熟时，政府权力推动方式应当逐渐淡化，而主要应利用市场的力量进行调节。然而，目前由于计划经济体制下形成的干预意识仍有一定的惯性，政府对市场自身的力量信任不够，当了“催产婆”之后，还一直想当“保姆”，将注册会计师职业服务市场一直置留于自己的“襁褓”之中。而一些会计师事务所由于吃惯了计划经济的强制饭，也不愿花费精力去参与市场竞争，仍想靠政府干预来获得业务收入，这就极大地阻碍了注册会计师行业的正常发展。

3、管理体制不顺。当前，注册会计师职业服务市场多头管理的现象十分严重，有关法规之间互相矛盾，政府部门各管一摊，缺乏全局观，缺乏协调配合。如中央有关部门对社会审计的管辖权限看来似乎划分得很清晰，但却又“剪不断，理还乱”，各发各的文，各搞各的法律依据，让人无所适从。

4、注册会计师审计自身固有的局限性。受审计成本和审计技术的制约，注册会计师不可能对被审计单位是否遵守所有法规的情况进行全面审计，不能绝对保证会计报表的真实可靠；并且由于标准简式审计报告的容量有限，只能以高度凝练的语言对被审计单位会计报表的编制是否符合财务会计法规及是否公允、一贯表达意见。这样，相当一部分审计报告使用者的需求就得不到满足，包括财政部门、税务部门、工商行政管理部门、外汇管理部门等等。在这种情况下，运用行政权力干预注册会计师审计过程和审计报告的内容就带有了一定的无奈性。

三、改进建议

笔者认为，根据以上分析，消除行政干预必须在经济环境综合治理的前提下进行。近期可采取以下措施：

1、加强廉政建设，严厉打击腐败行为。一旦查出政府部门通过行政干预注册会计师独立审计而产生行政腐败和权力寻租行为，就应当查明原因，从严惩处，以形成注册会计师良好的执业环境。

2、进一步清理整顿经济鉴证类社会中介机构，真正切断政府部门与会计师事务所的利益联系。清理整顿和脱钩改制工作必须严格把关，确保人事、财务、业务与名称等方面真正脱钩，防止出现“名脱暗挂”、“权力加盟”现象。

3、加快政府职能转变，摆正政府和市场的关系。应主要按市场经济的竞争法则来管理注册会计师行业，政府只起以间接手段对整个行业进行宏观调控的作用。比如审计收费问题，我们可以逐步借鉴国际五大注册会计师公司的做法，采取商定收费制度。即由委托人与会计师事务所根据审计业务的性质、复杂程度等确定工作时间，再以工作时间为依据，按照不同级别专业人员的收费标准，直接商定基本收费金额。

4、明确政府各部门的职责。建议国务院重新梳理、界定各部门（包括财政、审计、证券监管、工商、税务、人民银行等经济管理部门）对注册会计师职业服务市场的权责，然后据此清理现有法律法规，该废除的废除，该修订的修订，该重新制定的重新制定，使之互相协调，真正消除当前多头管理、多头监督的混乱状况。同时，注册会计师协会也要进一步加强行业自律职能，健全审计法规，严格审计质量管理，充分发挥其应有的行业自律作用。

5、修正注册会计师审计的目标，降低信息风险。注册会计师审计的目标不能再局限于只对会计报表的合法性、公允性、一贯性发表意见。这也是时代发展对注册会计师审计提出的迫切要求。当前，社会公众的信息需求无论从质量上还是从数量上都大大提高了。但是，这些扩大的信息的可信度如何？社会公众凭借自身的力量无法完成对信息质量的审查，因而不得不寻求审计的帮助，要求审计提供更多的鉴证服务，对企业管理当局揭示的信息提供全面的评价，以降低信息的风险。而社会的进步使审计技术和方法的创新及审计能力的提高成为可能。在这种形势下，审计的目标应定位于降低信息风险，向审计报告使用者提供多方面的审计信息，从而满足更多的审计报告使用者的需求。

2.政府审计、注册会计师审计与内部审计的区别 篇二

从1998年至今, 总计30多例审计师 (后文如无特别指明, 本文审计师均指注册会计师和会计师事务所) 因审计失败受到证监会的行政处罚, 有的审计师还因此丧失证券从业资格而退出审计市场。本文以这30多例审计师为研究样本, 经验研究审计师受到行政处罚后的审计质量是否提高。支持行政处罚机制存在并不断实施的一个重要假设就是:违规审计师受到行政处罚后, 审计质量显著高于受处罚前。为此, 提出本文的研究假设:H0:审计师受到行政处罚后的审计质量显著高于受处罚前。

二、样本选取

本文将分别从事务所层面和签字注册会计师层面分析行政处罚对审计质量所产生的影响。由于无法取得涉案事务所中非签字注册会计师的业务数据, 因而, 本文不提供非签字注册会计师层面的分析。

1998-2008年 (由于本文的研究时窗为[t-4, t+4], 因此, 2009-2011年的处罚实例没有予以考察) 因年报审计失败受到处罚的事务所39例, 涉案签字注册会计师91例。

从事务所层面来说, 其中12例事务所在处罚公布前已被并入其他事务所或者被撤销, 因而不再存续;2008年度受到处罚的岳华会计师事务所, 在审计2007年度报告时已被并入其他事务所;其余的26例事务所在处罚公布时违规主体没有发生实质变化, 符合本文的数据分析要求。对于每一例处罚, 以处罚公告落款日为事件日t, 该日之后的第一个审计年度为t+1, 之前的1个年度为t-1, 本文的研究时窗为[t-4, t+4], 其中[t-4, t-1]期间作为参照基准, [t+1, t+4]期间作为考察对象, 剔除金融保险类及数据不全的上市公司, 共有3 171个样本。

从涉案签字注册会计师层面来说, 虽然有部分注册会计师在研究期间更换所属事务所或所属事务所发生合并等事项, 但笔者认为这些事项对注册会计师层面的分析不会构成重大影响, 因而不予剔除。在91例涉案注册会计师中, 有49例注册会计师的业务数据不满足研究时窗的要求, 因而予以剔除。以其余42例注册会计师的受罚日为事件日t, 以[t-4, t+4]为研究时窗, 剔除金融保险类及数据不全的上市公司, 共收集1 036个样本。

三、经验分析

纵观已有研究, 对审计质量的度量方法有以事务所的规模、签发非标意见的概率、抑制盈余管理的能力、事务所面临的法律诉讼衡量审计质量及基于因子分析法的量化方法。本文采用审计师签发非标意见的概率来衡量审计质量。上市公司收到的审计意见类型通常受到三个方面的影响:审计质量、财务报表公允度和审计师对风险的考虑。因此, 在后文的模型建立中, 我们控制这些因素, 以使该度量方法最大程度地衡量审计质量。

(一) 单变量分析

表1描述了审计师在受处罚前后签发非标准审计报告的概率。注册会计师层面:审计师在受处罚前签发非标意见的概率为14.80%, 而在受处罚后签发非标意见的概率降为12.21%, Mann-Whitney检验的P值表明该变化不具有显著性。事务所层面:审计师在受处罚前后签发非标意见的概率分别为12.16%和7.41%, Mann-Whitney检验表明该概率差异具有显著性。

从非无保留意见的概率变化来看, 注册会计师层面:在受罚前后审计师签发非无保留意见的概率分别为5.88%和4.21%, Mann-Whitney检验的P值表明该变化不具有显著性;事务所层面:在受罚前后审计师签发非无保留意见的概率分别为4.92%和2.15%, Mann-Whitney检验的P值表明该变化在低于1%的水平下具有统计显著性。

由此可以看出, 无论从注册会计师层面还是事务所层面, 审计师在受罚后的审计质量并没有提高, 反而有所下降, 而事务所层面的审计质量的下降在低于1%的显著性水平下具有统计显著性。

从该审计意见的描述性统计分析表, 我们还可以发现:首先, 在任何时窗内, 非标意见的概率都显著高于非无保留意见的概率, 这就说明无保留意见加说明段在所有非标意见中占有大于一半的比重。那么, 审计师是否以无保留意见加说明段作为更严格的审计意见的变通呢?其次, 当我们从短期内, 也即[t-1, t+1]进行观察时, 注册会计师层面的样本显示, 不管是非标意见的概率还是非无保留意见的概率都在受罚后有显著的提高;事务所层面的样本显示, 非标意见的概率有所提高, 但非无保留意见的概率却呈下降趋势。

(二) 回归分析

1. 模型。

为控制其他因素对审计质量的影响, 本文建立如下Logistic模型:

其中, β0为截距, β1, β2, ……β19为系数, ε为残差。P为审计师出具非标准审计报告的概率。AF_Sanction为虚拟变量。如果该审计报告是在审计师受处罚后签发的, 则取值1, 否则, 取值0。根据研究假设, 审计师受处罚后迫于法律的威严性将提高审计质量。因此, 我们预期该符号为正。AF_Sanction, 是本模型的研究变量。如果该变量的符号为负, 或者并不显著为正, 说明在控制其他因素对审计质量的影响后, 证监会的行政处罚并没有保证提高违规审计师的审计质量。

模型中控制因素如下:Lag OPt-1代表样本公司上期收到的审计意见类型。如果上期收到非标意见, 则取1, 否则取0。根据以往研究, 上期被出具非标意见的公司, 本期被出具非标意见的可能性也高。预计该变量的符号为正。Size代表公司规模, 以公司当年年末总资产的自然对数值来衡量。我们预计该符号为负。Age代表公司的上市年限。公司的上市年限和被出具非标意见的概率正相关。我们预计该符号为正。losst-1, 代表上期是否亏损, 是则取1, 否则取0。ROE代表公司的净资产收益率。DR代表公司本期的资产负债率。CR、REC和INV分别用以控制公司的流动比率、应收款项占资产比率和存货占资产比率对审计意见的影响。以上这些变量用以衡量审计师对公司风险的考虑, 即重要性水平的设定。

由于本文的样本期间从1994-2008年, 包括了各个行业的数据。因此, 为控制年度和行业差异, 在模型中加入行业和年度变量。

2. 描述性统计。

通过表3可以看出, 不管是注册会计师层面还是事务所层面的样本, 公司规模及上市年限在受罚后均具有显著的提高, 而该差异亦反映了公司历经的时间年限差异。反映公司风险变量的净资产收益率 (ROE) 、资产负债率 (DR) 、流动比率 (CR) 、应收款项占资产的比率 (REC) 、存货占资产的比率 (INV) 在受罚前后均具有显著的变化, 但反映的风险变化方向并不一致。分类数据的描述性统计结果显示, 注册会计师层面的样本公司上期收到的非标意见的概率和上期亏损的概率在受罚前后并没有显著的变化, 而事务所层面的样本公司上期收到的非标意见的概率在受罚后具有显著的下降, 而上期亏损的概率则具有显著的提高。总而言之, 反映公司特征的变量在受罚前后基本都具有显著的变化, 从而说明控制这些变量的必要性;同时, 样本公司的风险在受罚前后呈现不同方向的变化。

注:%表示审计师某期出具的非标准审计报告数占该期所有审计报告的比率

3. 回归结果。

表3显示, 两个层面的样本回归结果良好。注册会计师层面:审计师在受罚后的审计质量不但没有提高, 反而有显著的下降。事务所层面:审计师在受罚后的审计质量并没有提高, 而是显著下降了。二者的结果意味着, 证监会的行政处罚对审计师没有起到有效的惩戒和威慑作用, 审计师在受罚后并没有慑于法律的威严性提高审计质量, 其审计质量反而有显著的下降趋势。

此外, 如果公司上期收到非标意见, 那么本期收到非标意见的可能性也显著提高;公司的其他特征变量对审计意见则具有不同水平的影响。

四、稳健性测试

首先, 本文以签发非标准审计报告的概率来衡量审计质量, 由于审计师签发无保留意见加说明段可能是审计师没有保持应有的独立性而妥协于公司管理层的一种变通行为。所以, 本文再以审计师出具非无保留意见的概率来衡量审计质量。模型1中其他变量不变, 定义因变量P表示审计师出具非无保留意见的概率。回归结果显示, AF_Sanction的系数依然为负, 事务所层面的该变量的回归系数的显著性水平小于0.001。因此, 回归分析结果不受审计质量的衡量方法的影响, 即使从最严厉的审计意见的角度衡量审计质量, 审计师在受到处罚后的审计质量也并没有提高。

其次, 改变本文的研究时窗, 分别考察[t-3, t+3]、[t-2, t+2]、[t-1, t+1]等时窗内审计质量的变化。注册会计师层面的分析结果基本不受时窗变化的影响, 审计质量在受罚后均没有显著的提高, 虽然将研究时窗限定在受罚前一年时的回归系数为正, 但并不具有统计显著性, 从而说明注册会计师在受到处罚后的审计质量并没有显著的提高。事务所层面的分析结果也基本不受时窗变化的影响。当研究时窗为[t-3, t+3]时, AF_Sanction的系数依然显著为负, 说明事务所在受到处罚后的审计质量呈现出显著的下降趋势;将研究时窗限定在受罚前1年或受罚后1年时, AF_Sanction的系数为正, 但并不具有统计显著性。

以上分析结果意味着, 不管是注册会计师还是会计师事务所, 政府的监管处罚并没有保证其违规执业得到规范、审计质量得以提高, 虽然在处罚后的短期内审计质量有所提高, 但其提高程度并不具有统计显著性, 而从行政处罚的长期效果来看, 两个层面的样本都表明, 审计师在受罚后的审计质量甚至低于受罚前的审计质量, 行政处罚的有效性不足, 而效果的持续性更加不足。

最后, 根据吴溪 (2008) 的研究, 审计师在受罚后签发非标意见的概率降低的一种可能的解释是, 审计师舍弃高风险客户, 从而其客户组合的整体风险大幅降低。从前文的描述性统计分析来看, 注册会计师层面的样本显示, ROE和CR显著降低, 同时DR和INV显著提高, 这些变量表明受罚后的客户风险显著高于受罚前;事务所层面的样本显示, 各个风险变量的变化方向并不一致, 因而也不能说受罚后的客户风险低于受罚前。

五、研究结论

我们的经验分析结果表明, 事务所在受罚后的审计质量虽然在短期内有所提高, 但从行政处罚的长期效果来看, 不管是注册会计师层面还是事务所层面的样本都表明, 审计师在受罚后的审计质量甚至低于受罚前的审计质量, 行政处罚的有效性及持续性都不足。以上分析结果也意味着, 我国对审计师的政府监管并没有有效的规范审计师的违规行为, 没有充分发挥审计质量的外在保证机制作用。

本文的经验证据只揭示了一个现象, 而对于现象背后的深层原因还有待我们深入挖掘, 而基于原因分析的政策建议更值得我们期待。由于对审计师的行政处罚机制及政府监管是我国特殊制度背景的综合产物, 对上述问题的深入探讨已远远超出本文的研究篇幅, 因此把现象背后的更多问题留作今后的研究。

摘要：我国对注册会计师审计的监管具有路径依赖性, 政府监管主导注册会计师行业的发展。那么, 代表政府对注册会计师审计实施监管的财政部、证监会等部门的监管效果如何呢?本文以证监会的行政处罚实例为研究样本, 从注册会计师和事务所两个层面的经验分析表明, 注册会计师在受到行政处罚后的审计质量并没有长期、显著的提高, 行政处罚机制没有发挥有效的惩罚和威慑作用, 从而反映了政府监管的有效性不足。

关键词：行政处罚,审计质量,政府监管,有效性

参考文献

[1].吴溪.监管处罚中的“重师轻所”及其后果:经验证据[J].会计研究, 2008, (8) :23-31.

[2].易琮.审计意见类型能反映审计质量吗?[J].中国注册会计师, 2004, (8) :32-33.

3.注册会计师审计失真的成因与对策 篇三

[关键词] 注册会计师信息失真审计独立性

一、注册会计师审计失真的原因

1.会计信息失真是导致注册会计师审计失真的直接原因

会计信息失真已经成为一个严峻的问题摆在我们面前，成为导致审计失真的直接原因。从披露出来的情况看，会计信息失真实在令人堪忧。据报道，2005年财政部组织驻各地财政监察专员办事处开展了会计信息质量检查与会计师事务所执业质量检查，检查中不仅发现一些企业存在会计信息失真问题，个别企业甚至存在严重的会计造假行为。

会计信息失真直接增加审计工作量，且审计难度加大，不仅仅是审计账务本身，而是要从其原始凭证的真实性入手，造成审计工作人力、物力和时间的巨大浪费。在现实审计中，审计工作不可能面面俱到，从某种意义上讲，审计是会计的质量保证，但同时会计也是审计的基础，如果被审计单位提供的会计资料严重失真，则将直接导致基于这些资料的审计报告失实。

2.注册会计师在审计过程中轻视符合性审计

目前，我国的会计师事务所主要是实行制度基础审计，这种审计方法由符合性测试和实质性测试两步骤组成。即首先对被审计单位的内部控制制度的执行情况进行符合性测试，在符合性测试完成后，再根据符合性测试结果确定实质性测试的程序和范围。而实际审计时普遍存在的一个问题是对符合性测试的重视不够，常常流于形式，并未认真对被审计单位的内部控制进行详细的调查、审计，对被审计单位的业务缺乏深入的了解。不熟悉被审计单位的经济业务，仅限于对会计资料的审查，就将很难发现被审计单位的集体舞弊行为。

3.注册会计师审计缺乏独立性

独立性是注册会计师审计的灵魂及本质属性，也是注册会计师这一职业赖以生存和发展的最基本条件。它影响着审计的质量和可信性。较强的审计独立性使人们更加有理由信任审计，同时审计的质量也会因独立性的增强而提高。审计只有具备独立性，为社会所信任，才能保证注册会计师依法进行的经济监督客观公正，使审计报告更有价值。独立审计制度是市场经济社会防范差错的一种有效机制。审计独立性是审计机构和人员与相关的利害关系者保持中立的一种状态，包括了机构设置的独立，人员的独立，财务的独立以及工作的独立。

4.个别注册会计师业务素质不高，职业道德低下

注册会计师审计失真与注册会计师自身的业务素质、职业道德等不无关系，如青海华翼会计师事务所内部质量控制混乱，伪造注册会计师的签名、盖章，违规出具审计报告；具有证券期货从业资格的会计师事务所在执业中也暴露出审计程序不到位、专业判断失误等问题。

二、解决注册会计师审计失真的对策

1.加强风险意识教育，保持注册会计师职业谨慎

注册会计师应积极开展审计技术和方法的研究， 深入剖析各种舞弊行为， 研究作假的方式和方法， 研究和分析异常的交易行为、违规的会计处理事项， 积极寻求审计的技术和方法， 保持高度的职业谨慎。尤其要加强对审计人员的风险意识教育， 使审计人员始终保持谨慎的工作态度和严谨的工作作风， 客观公允地发表审计意见。民间审计的风险来自全方位，既有注册会计师本身业务不精造成的风险，也有审计程序和方法本身固有的局限产生的风险；既有来自被审计单位的风险，也有来自第三方报表使用人的风险。风险意识淡薄和缺乏必要的谨慎性可能导致审计结果出现偏差， 乃至审计失败。在开展审计业务之前，注册会计师应该先充分估计审计风险，尽量将其控制到最低限度，并且在审计过程中，注册会计师应始终保持应有的职业谨慎，对任何一个可疑之处都不放过。

2.提高注册会计师审计独立性

审计独立性是注册会计师审计的基石，是注册会计师的安身立命之本。丧失独立性，审计意见价值甚微，审计职业的社会功效难存。提高独立性应首先从注册会计师的行业规范和审计准则入手，在实践中借助建大事务所和审计委员会来化解被审计企业管理当局施加的压力，强化行业内部的同业复查制度，达到监督和提高整个会计师事务所独立性和工作质量的目的。要提高注册会计师审计的执业水平，还必须培育和完善对高质量审计需求的支撑环境。譬如，公司产权制度的改革，公司治理结构的完善，证券市场监管政策的改进以及政府各项配套改革政策的实施等，促进全社会形成追求高质量审计的良好氛围。

3.深入学习《新审计准则》，适应现代审计要求，加强质量控制建设

财政部于2006年2月15日颁布了新的会计准则及48项注册会计师审计准则。注册会计师审计准则体系自2007年1月1日起在境内会计师事务所施行。新颁布的会计审计准则立足于我国实际，满足了与国际准则接轨的趋势要求，对提高会计信息质量起到了积极的作用。

新会计审计准则按照国际会计惯例对会计信息的生成和披露做了更加严格和科学的规定，在会计信息失真的两大源头——盈余管理和会计舞弊方面，制定了有效遏制会计信息失真的会计和审计准则，它的实施将在一定程度上有效的遏制会计信息失真和审计失真问题。

随着《新审计准则》的颁布和实施，摆在广大注册会计师面前的首要任务是认真研读和体会新准则，树立正确的审计观念。当然，仅有先进的审计理念是不够的，还需要有相应的审计方法和程序。如在实施审计过程中，不断完善质量控制制度。

相信，《新审计准则》的颁布及准则指南的陆续出台，注册会计师的审计制度越来越完善，必将引导注册会计师行业走上健康发展之路。

参考文献:

[1]梁华李明华:从审计的角度看会计信息的失真.财会家园，2006年第6期

[2]佚名:中华人民共和国财政部会计信息质量检查公告（第十二号）.财政部网站，2006.11

4.注册会计师审计失真的成因与对策 篇四

我国注册会计师事业从1980年恢复以来，经过两会(注协和审协)合并、清理整顿、脱钩改制、联合兼并等重大举措，人员、机构、规模得到了很大的发展，执业质量有了很大的提高，在维护财经法纪、规范市场行为等方面发挥了极其重要的作用。但是，我国注册会计师的执业质量离国家、社会公众以及市场经济规范发展对他们的要求还存在不小的差距，虚假鉴证层出不穷。特别是近年来出现的”银广厦”和”ST黎明”等恶性造假事件的披露，在社会上引起了很大的震动。政府和社会公众对造假的注册会计师及其会计师事务所非常愤慨，要求严加惩处。我认为，注册会计师造假，依法进行处罚是无可非议的。但平心而论，注册会计师造假不是我国独有，连市场经济比较发达和注册会计师事业比较规范的`国家也有。如近几年日本兵库银行的破产、太平洋银行的倒闭以及韩国大宇公司的破产，都存在审计鉴证失真的问题。特别是美国安然公司的破产，带引了安达信问题的曝光，使全世界为之震惊。我国注册会计师事业起步较晚，现在还在初始阶段，出点事不能大惊小怪，更何况造成事务所做假还有社会环境等诸多深层次的因素，不能把造假惩罚的板子全打在注册会计师及事务所的身上。但是，我们也不能迁就纵容注册会计师造假，而应分析造假的原因，采取切实可行的措施予以纠正。

5.政府审计、注册会计师审计与内部审计的区别 篇五

A. 检查1月份的银行对账单

B. 检查相关的采购合同、供应商销售发票和付款审批手续

C. 就20_年12月末银行存款余额向银行寄发银行询证函

D. 向相关的原材料供应商寄发询证函

2.(单选题)一般情况下，如果被审计单位某一银行账户存在分次转出相同金额的情形，则认为可能存在异常，此时注册会计师可以采取的措施是( )。

A. 函证银行存款

B. 检查银行存款日记账有无该收付金额记录，并进一步检查相应的原始凭证

C. 询问出纳人员

D. 编制或获取银行存款余额调节表

1.参考答案:C

6.注册会计师审计风险的防范与控制 篇六

(一) 注册会计师审计风险的含义

我国 《独立审计具体准则第9 号——内部控制与审计风险》 将审计风险定义为:“是指会计报表存在重大错报风险和漏报, 而注册会计师对审计后发表不恰当审计意见的可能性。笔者认为, 这里对审计风险的理解可以分为两个方面: 一方面是指执业的注册会计师经过对被审计单位执行审计程序后, 认为被审计单位所提供的财务报表在财务状况、 现金流量与经营成果等方面都做出了客观、 公允的披露, 而这一判断实际存在错误或纰漏的可能性;另一方面是指执业的注册会计师发表保留意见的企业财务报告, 实际上是正确的、公允的可能性。

(二) 审计风险的要素

根据审计风险模型, 审计风险 (AR) =重大错报风险 (MMR) ×检查风险 (DR) 。

重大错报风险的定义为: 会计报表在注册会计师审计前存在重大错报的可能性, 即指审计人员在对被审计单位执行审计程序前, 被审计单位的财务报表存在使报表使用者做出错误判断或蒙受经济损失的可能性。 重大错报风险整体分为会计报表层次的重大错报风险和认定层次的重大错报风险, 具有客观性、不可降低性、可识别性、隐秘性 (未知性) 、因被审计单位个体的不同以及因审计目标的不同而不同等特点。

检查风险的定义为:某一认定存在错报, 该错报单独或连同其他错报是重大的, 但注册会计师没有发现的可能性。检查风险是注册会计师唯一可以对其进行管理和控制的风险要素, 其具有独立于整个审计工作的特点, 不受固有风险和控制风险的影响, 并且与注册会计师的审计工作直接相关, 是注册会计师运用审计程序的有效性的函数。检查风险的实际水平与注册会计师所执行的审计工作有关, 注册会计师在开展审计工作时, 就是通过执行审计程序, 收集足够的证据以降低检查风险, 从而把总体审计风险控制在可接受的水平上。

(三) 防范注册会计师审计风险的重要性

注册会计师审计失败不仅会使会计师事务所及注册会计师本人的专业评价和行业发展遭受损害, 伤害广大投资者的切身利益, 也会给我国市场经济长期、持续的发展带来不利影响。 因此, 探析审计风险的含义, 分析我国注册会计师审计风险产生的原因, 提出有针对性的防范或控制审计风险产生的方法, 对于我国审计行业的发展具有重要的现实意义。审计风险既是现有审计理论的问题, 又是审计实践中的问题。 所以对注册会计师审计风险的研究不仅是为了完善现有的审计理论, 也是推动审计实践健康有序持久发展的需要。

二、我国注册会计师审计风险的成因

(一) 注册会计师的角度

1.职业道德水准尚待提高。 注册会计师在执业过程中应严格遵守职业道德规范, 所要恪守的职业道德包括职业纪律、职业品格、专业胜任能力及职业责任等。 然而从我国目前审计行业的整体情况来看, 我国注册会计师的职业道德水平整体较低, 这不仅严重制约了我国审计事业的发展, 给审计的作用、职能的充分发挥造成阻碍, 损害投资人与债权人的利益, 甚至威胁到我国经济的长远走向, 影响社会经济秩序的稳定。

2.执业素质良莠不齐。 目前, 多数注册会计师对其一贯审计的行业比较熟悉, 而对其他行业较为陌生。在这种情况下, 一旦注册会计师对自己不够熟悉的行业执行审计程序, 会因对被审计单位及行业缺乏深入的了解, 而遗漏一些本应该发现的问题, 使得审计工作仅限于对会计资料的审查。这主要表现在: (1) 不能够对被审计单位的内部组织结构或其管理当局的背景及思想作风做足够的了解或未进行合理的调查。 (2) 未能充分掌握被审计单位所处的行业环境, 甚至不能预见或预警被审计单位所面临的风险。

3.审计程序不当应用。 注册会计师在实施现场审计工作时, 因采用的审计程序不恰当或者没有执行重要的审计程序, 而经常遗漏对一些漏报错报的关注。如针对货币资金的审计中, 如能向开设账户的银行发出存款询证函, 就能得到银行关于客户存款账户金额真实性的回馈。 然而在审计程序的实际执行中, 这项审计方法并未得到很好的运用, 而只是以企业提供的账务记录、 银行对账单及余额调节表等财务资料作为判断银行存款是否真实存在的依据, 而导致企业可能存在虚报货币资金的风险很难被发现, 加大审计风险。

(二) 会计师事务所的角度

1.在经济利益上依赖于被审计单位。 由企业对执行审计工作的事务所进行选择, 使得被审计人成为审计服务交易关系中的买方, 握有足够的主动权, 而会计师事务所和审计人员则相对处于被动的位置, 极大地影响了其独立性的发挥。 在实际审计工作中, 当发现企业存在重大漏报、错报事项时, 在面对客户造假的财务报告与保持审计独立性的成本中, 很可能迫于压力, 无法始终保持自身的独立性。

2.事务所之间的恶性竞争。 在经济迅猛发展的今天, 我国会计师事务所得到了极大的发展, 审计市场也得到进一步的扩大。在激烈的市场竞争下, 会计师事务所为了招揽生意, 竭力占有市场份额, 而与其他事务所形成恶性竞争。 过度的市场竞争必将改变审计市场的结构和交易模式。 为了揽得更多的客户, 一些会计师事务所和注册会计师置职业道德于不顾, 丧失了中介机构审计应有的独立性。

(三) 被审计单位的角度

审计风险加大的一个直接原因就是被审计单位的违法、欺诈行为。 一些被审计单位提供虚假的财务资料, 迷惑审计人员, 使其难以探明企业实际的经营状况。如针对关联方交易执行审计程序时, 被审计单位通过关联方交易转移巨额亏损, 隐瞒其真实财务状况的事实, 可能无法由注册会计师全部发觉, 从而引发审计风险。

企业的经营者既是审计委托人又是被审计人, 集公司管理权、决策权、监督权于一身, 对注册会计师审计的独立性造成了极大的影响。 会计师事务所面对这样的 “衣食父母”, 独立性受到削弱, 也就无法出具值得信赖的审计结论。

三、注册会计师审计风险的控制对策

(一) 针对重大错报风险所采取的控制

1.一般审计程序的制定。 注册会计师在执行审计程序时, 应首先对被审计单位及其环境进行充分的调查和了解, 以制定合理的重要性水平, 并随着审计工作的进行评估对重要性水平的确认是否合理。 注册会计师在了解被审计单位及其环境时, 具体应关注被审计单位的单位性质、战略风险管理以及内部控制等方面因素, 并考虑各方面因素的相互影响, 以此作为审计人员评估财务报表整体层次的重大错报风险的依据。在重大错报风险得到识别和评估后, 注册会计师应当对所识别的重大错报风险进行判定, 判定其是与特定的某类交易、账户余额或财务列报的认定相关, 还是与财务报表的整体相关, 进而对多项认定产生影响;然后, 根据评估的结果制订总体审计应对策略, 并在总体审计应对策略指导下制订并实施进一步审计程序。

2.合理制定进一步审计程序。 以重大错报风险的审计风险模型为依据, 审计人员针对评估的认定层次重大错报风险设计和实施进一步审计程序, 包括审计的时间、性质和范围, 同时根据认定层次的重大错报风险的评估结果, 对既定的审计风险水平予以考虑。

进一步审计程序是指审计人员针对各项认定层次的重大错报风险所实施的审计程序, 这其中包括实质性策略和综合性策略。实质性策略是指审计人员实施的进一步审计程序以实施实质性程序为主;综合性策略是指审计人员在实施进一步审计程序时同时采用控制测试和实质性程序。若重大错报风险的评估结果表明预期控制的运行是有效的, 审计人员就必须执行控制测试以支持该结果。 同时, 审计人员还应当根据认定层次重大错报风险的评估结果, 考虑既定的审计风险水平, 确定可接受的检查风险水平, 再据此计划和实施实质性测试程序。另外, 无论企业的内部控制机制是否有效, 为了降低审计风险的发生和影响, 审计人员都要对各类重大交易、账户余额及报表与披露实施实质性测试。

(二) 针对检查风险所采取的控制

检查风险与重大错报风险呈反向关系, 即在既定的审计风险水平下, 可接受的检查风险水平相反于认定层次重大错报风险的评估结果。评估的重大错报风险越高, 可接受的检查风险越低;评估的重大错报风险越低, 可接受的检查风险越高。为了达到有效控制检查风险的目的, 需要注册会计师准确、有效地评估企业的重大错报风险水平。

(三) 针对职业道德风险所采取的控制

1.注册会计师应强化自身的风险意识。 首先, 注册会计师要保持较高的职业水准, 形成严谨踏实的工作作风, 认真负责地对待每一项审计业务, 依照独立审计的原则严格执行审计程序, 以确保审计业务的质量。 其次, 主动学习和掌握各行业的背景、法律法规, 通过不断积累、学习更新知识, 提高分析、判断、预测经济活动的能力。 在已经发现企业漏报、错报的情况下, 应根据实际情况出具保留意见的审计报告, 以维护报表使用者和公众的权益。

2.会计师事务所员工的素质与风险管理息息相关。 在进行风险控制的过程中, 会计师事务所的执业人员要重视风险管理的重要性, 充分认识到注册会计师的职业操守、行为准则是行业发展的基石。 只有牢固地将这一思想固化在审计人员的行动中, 才能改进他们的执业方式。为了确保员工恪守职业道德准则, 同时具备必要的专业知识和胜任能力, 会计师事务所必须加强对员工的日常业务培训。在聘任员工时, 应经过适当的面试和能力测试后, 对其专业技能等进行评判。员工的培训应包括集中培训和在职培训, 集中培训应在每年有计划的在事务所的各级员工中进行。

四、结论

综上所述, 多方面的原因造成了我国现今审计风险较高的现状, 审计程序执行的每个环节都有可能蕴藏着审计风险。控制审计风险必须经过全面的部署, 控制手段要贯穿于每一个具体的审计步骤之中。除此之外, 还需要注册会计师强化自身风险意识, 提高执业水平, 并严格按照法律、法规的要求独立执业, 保持应有的职业谨慎, 加强执业的规范和管理, 将审计风险牢牢控制在一个相对较低的水平。

摘要：注册会计师审计风险存在于审计执行过程中的每一个环节, 只有将审计风险的防范与控制贯穿于注册会计师审计业务的每一个具体步骤之中, 才可以规避和消除审计失败的发生。因此, 从根源了解我国注册会计师审计风险产生的原因, 并总结出具有针对性的防范和控制手段, 是十分有必要的。本文从注册会计师、会计师事务所和被审计单位三个角度进行了相关研究, 并提出相关建议。

关键词：注册会计师,审计风险,审计失败,风险控制

参考文献

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[5] .李芳春.注册会计师审计风险及其防范[J].安徽职业技术学院学报, 2011, (02) :36-38.

[6] .李之平, 王晓敏.上市公司审计失败的现状和防范措施[J].经营与管理, 2011, (11) :8-9.

7.政府审计、注册会计师审计与内部审计的区别 篇七

1 引言

近年来，随着我国资本市场的蓬勃发展，对独立第三方审计的需求越来越旺盛，会计师事务所的竞争也日益激烈，虽然我国对注册会计师职业道德有明确规定，但还是有少数注册会计师一味追逐经济利益，无视职业道德准则的规定，不按准则要求进行执行审计程序，甚至更有甚者与被审计单位串通，出具虚假审计报告。我国资本市场发展时间并不长，但造假事件却层出不穷，甚至愈演愈烈。从2002年主板造假的“银广夏”，到2010年中小板首例欺诈发行股票“绿大地”，再到2013年创业板造假的“万福生科”，都引起了公众的广泛关注。上市公司造假不仅损害了投资者的利益，与之相关联的审计失败更是暴露出我国注册会计师行业在职业道德建设方面的缺失，也动摇了人们对注册会计师行业的信心。从2002年的安然事件开始，注册会计师的独立性和职业道德问题就成为各界批评和关注的焦点，近年来频繁出现的上市公司造假事件让公众再次将目光聚焦到注册会计师行业。加强注册会计师职业道德建设，重塑注册会计师在公众心目中独立、客观、公正的形象，是我国注册会计师行业要解决的当务之急。

2 中国注册会计师职业道德建设存在的问题分析

2.1 社会环境——法律监管体系不完善、缺乏有效监管

2.1.1 法律监管体系不完善

我国注册会计师行业起步较晚，虽然也出台了一些配套的法律法规，但是并不完善，不能跟上经济发展的脚步。近年来我国颁布的不少经济法律，如《注册会计师法》、《证券法》、《公司法》和《刑法》，都有专门针对会计师事务所和注册会计师法律责任的条款，但是这些法律法规对于注册会计师民事责任的内容规定几近空白。反观西方国家成熟的证券市场，相关的处罚制度非常严厉，且以民事诉讼最具震撼力。但我国现有的法规中对处理会计信息的纠纷中，有关民事责任的规定是最不完善和最为缺乏的。现有法律法规对注册会计师的处罚以承担行政责任为主，因此不能很好的保护投资者的利益。虽然近几年，证监会已经加大了对会计师事务所和注册会计师的处罚力度，开出的罚单金额也愈来愈高。2014年5月，对亚太(集团)会计师事务所有限公司处罚132万元。但处罚力度还是不足，有些注册会计师和会计师事务所在经营压力大的情况下，不惜违法违规，在一定程度上财务造假事件的发生。

2.1.2 缺乏有效监管

按照我国法律法规规定，注册会计师行业同时受到财政部、证监会、审计署、注册会计师协会等部门的行政监管，注册会计师协会具有自律管理权。来自各方面的监管虽多，但却不能形成合力。监管部门之间职责权限界定不清楚，缺乏有效的沟通协调机制，导致注册会计师行业出现“重复监管”和“监管真空”并存的现状。注册会计师行业缺乏有效有力的监管，也在一定程度上导致注册会计师对职业道德不重视，不遵守职业道德。而且我国对注册会计师行业的监管主要集中在事后检查，对事前的预防不够重视，只注重执业质量检查，但对注册会计师资格取得及后续教育的监管不够重视。

2.2 行业环境——行业内过度竞争，会计师事务所执业质量下降

随着经济日益发展，我国会计师事务所数量日益增多，事务所面临的生存压力也随之加大，呈现出过度竞争势态。截至2014年底，全国会计师事务所的数量达到8295家，其中具有从事H股企业审计业务资格的内地大型会计师事务所11家，有些大型事务所的规模已经可以与四大会计师事务所媲美。但其中许多大型事务所的规模是靠兼并形成的，规模上去了，审计质量却没有相应提高，尤其是在内部控制和诚信建设等方面仍然有所欠缺。会计师事务所的内部质量控制对审计质量至关重要，诚信更是审计职业道德的基础。在过度竞争和无序竞争的市场环境下，一部分会计师事务所和注册会计师不能抵御来自资本市场造假带来的巨大经济利益的诱惑，在执业中不顾法律和法规的约束，以经济利益至上，无视审计职业道德准则的要求。在承接业务时置审计质量控制要求不顾，完全不考虑被审计单位的风险和管理层的诚信。在执行业务的过程中，明知上市公司财务报表有重大错报仍出具无保留意见，甚至协助上市公司造假。从中国证监会近十几年出具的处罚公告可以看出，对会计师事务所和注册会计师的处罚频率越来越高，严重影响了公众，尤其是广大投资者对注册会计师行业的信任，影响了注册会计师行业的发展。

同时，各大事务所进行兼并后，中小型会计师事务的生存处境更为艰难。在抢占市场份额的过程中，一些事务所不惜以低价来吸引客户，严重扰乱了市场环境，处于行业中的国内大型事务所和四大会计师事务所也不能幸免，形成恶性竞争。审计的成本主要来自于人力成本和时间成本，会计师事务所如果一味降低审计收费，必然会导致在执行审计项目时压缩成本，一方面大量可能大量使用缺乏经验的实习生或者缺乏胜任能力的审计员执行审计程序，一方面为了压缩时间，可能会减少一些必要审计程序的执行，这样做必然导致审计质量严重下降，审计风险大大增加。

鉴于注册会计师服务领域不断扩大，执业责任日渐加重，执业违规问题经常发生的现实状况，强化对注册会计师的行业监管，提高会计师事务所的执业质量已经成为迫切需要解决的问题。

2.3 注册会计师自身——缺乏专业胜任能力和良好的职业道德

中国注册会计师考试是国内声誉最高的执业资格考试之一，是注册会计师行业人才建设和诚信建设的重要组成部分。2015年，我国执业注册会计师的人数已突破10万人。面对当今日趋变化的市场环境，注册会计师应不断学习新技能、新知识，及时更新自己的专业知识，不断积累更多的经验，才能更经济有效地完成审计工作。注册会计师队伍不断壮大，但注册会计师行业的含金量却没有随之提高。一方面，一部分资历较浅的注册会计师只是通过了考试，但欠缺实践经验，在承接业务时无视自己的专业胜任能力，承接不能胜任的业务，另外一方面，一部分注册会计师在通过考试后不注重专业知识的更新，会计知识和审计技能都停留在以前，面对新出现的问题，尤其是新兴行业的审计时缺乏专业胜任能力，不能保持应有的职业怀疑态度，缺乏应有的关注，在没有获取充分适当的审计证据的条件下就出具无保留意见的审计报告，最终导致审计失败。

另外，面对日益激烈的竞争，有些注册会计师自身品德有所欠缺，责任心不够。部分注册会计师完全无视注册会计师职业道德的规定，为了眼前利益，就算注意到被审计单位有违规行为也不做出说明、不采取行动，甚至不惜配合上市公司造假，出具错误的审计报告，严重影响了注册会计师行业的声誉。

3 加强我国注册会计师职业道德建设的措施

3.1 完善注册会计师法律体系建设、加强行业监管

3.1.1 完善注册会计师法律体系建设

在现有法律法规的基础上，加强对注册会计师民事责任的追究制度，并在法律条文中对造成注册会计师违法行为的动因进行明晰的区分，重点是对欺诈、重大过失、一般过失行为等要有清晰的判断标准。同时，对承担民事责任、刑事责任的处罚标准也应尽可能量化，并进一步加大处罚力度。沉疴用猛药，乱世需重典。加大对注册会计师责任的追究力度和处罚力度，违法成本大大增加，违法行为自然就会相应减少。

3.1.2 加强行业监管

在行业监管方面，要改善现在多头监管的局面，明确财政部、中国注册会计师协会和其他政府监管部门的职责划分，各部门之间应加强沟通协调，建立协作机制，提高监管效率。注册会计师协会作为注册会计师行业的自律性组织，应当进一步加强自律性监管。在注册会计师执业方面，要加强执业标准建设，强化业务指导，并加大对注册会计师执业质量的检查力度，督促注册会计师公正执业和严格遵守职业道德规范，不断提高执业水平。

3.2 建立、健全会计师事务所质量控制制度

会计师事务所应当建立健全质量控制政策和程序，重视职业道德方面的质量控制，确保事务所成员在执业过程中都能遵守职业道德，如果有成员出现不遵守职业道德的情况能及时发现并做出处理。在承接业务时，不能一味追求业务数量，而应注重业务质量，保持谨慎。按审计准则要求进行风险评估，并考虑管理层的诚信状况，不承接不诚信的客户业务，从源头上保证会计师事务所的执业质量。在执业过程中，保持应有的职业怀疑和充分的关注，严格按照审计准则的相关规定执行审计工作，在获取充分适当的审计证据的基础上发表审计意见。另外，会计师事务所还应建立健全质量控制复核制度，加强对各项目的指导、监督和复核，尤其是一些风险较高的审计项目。

3.3 提高注册会计师自身的职业道德水平

我国注册会计师职业道德建设的根本在于注册会计师自身职业道德水平的建设。注册会计师自身职业道德水平的建设要从源头抓起。在取得注册会计师资格方面，可以提高准入门槛，例如通过考试后还需一定年限的工作经验才可取得签字资格。在后续教育方面，要进一步完善后续教育制度。社会不断进步，行业不断发展，注册会计师必须终身学习，不断充实自己的知识库，才能更好地识别和应对审计风险。虽然目前注册会计师按照规定，每年都要进行继续教育，但却有点流于形式，而且大部分内容是针对新政策解读，针对其道德水平的教育几乎没有。因此，可以通过改变继续教育的方式和考核方式，例如把网络学习改为面授，网上测试改为集中测试，并有针对性地添加职业道德教育的课程，以使注册会计师在提高自身的能力的同时，还能进一步强化职业道德观念，促进注册会计师服务质量提升

4 结论

我国注册会计师职业道德建设方面存在的问题，既有大环境的影响，也有小环境的影响，更主要的还是来自于注册会计师自身职业道德的缺失。要解决问题，首先要从源头把握，即强化注册会计师自身的职业道德建设。如果每个注册会计师都能严格遵守注册会计师职业道德准则，那整个注册会计师行业的情况都会得到根本的改善。当然，注册会计师自身职业道德的建设也要有好的环境支持，因此也要积极改善行业环境和社会环境，构建诚信的氛围。

[1] 刘福清.浅析注册会计师职业道德[J].财会通讯，2011，(25).

[2] 叶陈刚.推行职业道德守则提升注册会计师公信力[J].中国注册会计师，2010，(06).

8.注册会计师审计含义 篇八

1.审计的主体是具有专业胜任能力的独立审计人员，独立性是审计的灵魂，独立性的要求。

2.审计的对象是“经济活动与经济事项认定”，认定的定义和分类（请链接教材第7章）。

3.审计的依据是“既定标准”，会计与审计的关联就是这个“既定标准”.会计工作是会计人员遵循“既定标准”对“交易记录与报表的编制”，而审计工作是审计人员遵循审计准则、参照“既定标准”对“经济活动与经济事项认定进行再认定”，从而发表审计意见出具审计报告的过程。

4.审计目标是审计人员对“经济活动与经济事项认定”与“既定标准”的符合程度进行审计证据的获取和评价，获取和评价审计证据的方法（请链接审计教材第9章第2节）；

5.审计报告就是审计人员把审计结果传递给有关使用者，审计报告的内容（请链接教材第25~26章）；

9.政府审计、注册会计师审计与内部审计的区别 篇九

[5] 责任的分类受到漆多俊教授的启发，参见漆多俊：《经济法基础理论》(第三版)，武汉大学出版社版，第191-195页。

[6] 可喜的是，这种现象已经受到经济法学者注意，参见王全兴、管斌：《社会中间层主体研究》，上海法律与经济研究所网站，www.sile.org.cn;王全兴：《经济法基础理论专题研究》，中国检察出版社年版，第499页以下。

[7] 经济法区别于民法还有一点在于，作为权利主体的社会公众，可以要求代表他们权利的“第三部门”，提起公益诉讼，追究责任者的财产方面的经济法责任。

10.论注册会计师审计风险的控制 篇十

摘 要 本文对注册会计师的审计风险的控制进行了初步的探讨。

关键词 注册会计师 审计风险 控制

一、审计风险的含义及危害

审计风险是指财务报表存在重大错报,而注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。注册会计师在实施审计过程中,如果忽略审计风险的存在,且没有采取相应措施防范审计风险,审计风险一旦实现,必然引起相应后果:

1.审计人员对财务报表审计意见表达不当,可能会对报表使用者产生损害,因而涉讼,造成签字审计人员的损失。屡屡出现的诉讼危机,使得审计人员承办财务签字的风险大增,注册会计师的签字品质普遍受到怀疑,各方面均要求注册会计师更加严格执行审计工作。

2.影响注册会计师或会计师事务所的信誉和形象。

3.对信息使用者产生误导,使投资者蒙受损失。

4.严重时可能助长会计造假和舞弊行为,影响经济的健康发展,甚至影响社会风气。

二、审计风险的控制

(一)从被审计单位方面控制审计风险

1.完善公司治理机制,彻底解决信息不对称

公司中小股东要想拥有与企业管理当局和大股东相对称的信息,在具体制度安排上,应在中小股东、企业管理当局、大股东之间建立制衡机制。即建立经营权及控股股东为主,监督权以中小股东为主的公司治理机制,即企业管理当局由实际控股股东提名,董事会通过。而监督权则由中小股东行使,彻底独立于大股东与企业管理当局,并据此重构股东大会、董事会、监事会及经理人。完善审计委员会和独立董事制度,制定严格的制度,规范审计委员会对选择会计师事务所的控制,削弱大股东和管理当局对聘用会计师事务所的提名权。

2.谨慎选择企业,从源头上控制审计风险

注册会计师选择被审计单位时,一是要选择正直的企业,这就是要求审计机构接受委托之前一定要采取必要的措施对企业的历史情况有所了解,评价它的品格,弄清委托的真正目的,尤其是在执行特殊目的的审计业务时更应如此。二是对陷入财务困境的企业更尤为注意。中外历史上很多涉及审计人员的审计失败案,都集中在宣告破产的企业。

(二)引入并改进风险导向审计模式,控制审计风险

新的审计风险模型,即审计风险=重大错报风险×检查风险,要求风险导向审计进行战略上调整,控制审计风险。

战略调整一:以风险源为导向实施有整体到局部在由局部到整体的审计战略。注册会计师从风险源入手,以风险源为导向,结合企业所处的环境进行分析并进行严密的巡逻推理,进而一步步的推导和落实审计的范围和重点,确定相关的审计目标和审计程序。这样首先做到了由整体到局部,而且以风险源为导向,可以做到思路清晰,方向明确,对风险的认识和控制都比较有效。然后通过实施审计程序进行取证。根据取证的效果,在由局部到整体,归纳和判断整个财务报表的风险并形成最终的审计意见。

战略调整二:“以证实性为主”向“以侦查性为先导,以证实性为补充”转变。现代企业的特点是规模大,企业繁杂,会计普遍实现电算化,内部控制虽然比较健全,但管理当局舞弊却频频发生。实施该战略调整可以有效降低审计风险,并能将“应有的职业怀疑”从一开始就落实到实处,从而有效地减少审计期望差。

战略调整三:将主要精力转向关注和监控管理当局舞弊风险。从企业所产生的风险源上看,虽然员工舞弊风险,错报风险也可能给注册会计师带来损失,但这些与管理当局舞弊风险可能给注册会计师带来的损失是无法比拟的。作为这样一种战略调整,注册会计师应摒弃传统的“管理当局中性”的看法。实行“有错推定”,即时行没有充分的证据证明管理当局不存在舞弊就推论管理当局舞弊是存在的。注册会计师对管理舞弊必须给以足够的关注,采取有效程序以控制风险。

(三)发展审计市场,控制审计风险

1.发展资本市场,培养审计服务的良好环境

使会计相信真正成为投资者的有效需求,使投资者尤其是大、中型投资者成为审计市场的强势群体。他们能够基于自己的切身利益,对审计报告的质量提出严格、合理的要求。从而使审计报告向高水平迈进,呈现出合理、必要的差异性。

2.鼓励事务所联合发展

针对当前我国小规模事务所供给过度导致地价竞争现象严重的情况,应鼓励事务所之间联合发展。进一步开放中国的审计市场,引进竞争,使事务所在竞争中走向联合。

3.建立事务所及注册会计师的信誉评级机制

在审计这类存在着信息不对称的市场内,如果有相关的信誉评级机制,使市场中产品的购买者事先了解产品以及产品提供者的相关信息,就可能尽量避免低价竞争的发生。

4.促进事务所组织结构改革

将实行有限责任的事务所转变为有限责任合伙制。在该形式下,当某一合伙注册会计师由于过失发生法律责任时,事务所承担有限责任,其它合伙人也不承担连带责任,而该合伙人则承担无限责任。

5.提高注册会计师收入水平

注册会计师收入水平是其价值取向的一个关键因素。收入水平的提高,会吸收并留住优秀的审计人才,最终形成事务所和注册会计师队伍建设持续发展的良性循环。

(四)增加注册会计师和会计师事务所抵抗风险能力

1.积极掌握行业专业知识,努力控制审计风险

充分调查客户的行业背景和状况。审计项目的执行和责任人应高度重视通过与以前年度负责该业务的审计师进行讨论(在审计师实行定期轮换制下)、与目前从事同类审计业务的审计师进行讨论、与客户的雇员座谈、搜集和查阅行业资料、参加行业协会组织的有关培训和交流活动、查阅事务所的客户永久性档案等多种方式,充分调查客户的行业背景,分析客户的行业现实状况。建议中国注册会计师协会拿出一些资金和人力建立一个各行业典型企业历年财务及非财务信息信息库,以便注册会计师查阅。

优化审计人员结构。要确保审计人员多掌握行业知识,还要实现审计人员的优化组合。即必须改变事务所单一财会型人才的结构,注重聘用一些诸如自然科学、工程技术、计算机、法律等非会计审计专业领域的人才,并在审计项目小组配备时确保有熟悉行业知识的人员参加。

培养行业审计专才。审计师自身的专业知识有以会计审计知识为中心转向以管理知识和行业知识为中心。审计师要分行业审计,必须掌握常用的分析工具,并接受行业知识训练。注册会计师必须时刻重视各种知识的学习,不仅要求对会计、审计、税法、经济法和财务管理等学科的掌握,还要求执行审计业务的注册会计师应当尽量熟悉其它方面的知识,只有这样才能做出适当的职业判断。

积极利用专家意见。由于审计对象越来越复杂,做出会计师可能遇到特殊的、高深的对会计报表有重要影响的事项。对这些事项,仅依靠自身的知识和技能或本所专业人才无法获得可靠的审计证据,以支持拟发表的审计意见。况且,事务所聘用过多的特殊专业人才也不符合经济性原则。因此,会计师事务所总存在着利用专家工作、来获取特殊行业知识的客观需要。

2.健全会计师事务所内部管理机制、完善事务所内部考核方法

强化内部质量控制机制,推行全面质量管理。签约前,必须调查、了解客户,依照规范签好协约。实施中,按照批准的工作计划,逐步实施,对于大多数审计项目来说,相当多的审计工作是由缺乏经验的助理人员完成的,需要对他们进行有效的业务技能和风险管理培训,并在审计实践中队他们进行必要的指导和监督。严格履行三级复核制度。出具报告要谨慎,不能有遗漏事项;要关注期后事项,重视内部不同意见,努力办责任事故隐患消除在萌芽状态。加强业务档案管理,保留完整的审计轨迹。

(五)审计方法的改进——分析性程序应用的改进

分析性程序在舞弊审计中是非常有用的,因为它能揭示会计数据之间的异常关系,而对这种异常变动的分析往往能找出许多舞弊线索。这是因为大多数财务报表舞弊者在操纵会计数据时,只是集中于某一具体的会计活动,而没有考虑到其他会计报表数据也会同时发生变动。

11.政府审计、注册会计师审计与内部审计的区别 篇十一

一、注册会计师审计风险的主要表现

在进行审计工作的过程中,注册会计师不可避免地会面临审计风险。审计风险的存在会导致注册会计师对企业财务报告发表审计意见时存在不恰当的可能性。根据中国注册会计师审计准则中的定义可以知道,注册会计师的审计风险突出表现在两个方面,一是重大错报风险,二是检查风险。企业在编制财务报告时,可能有意或者无意地导致财务报告存在某些错误。所以,重大错报风险在注册会计师进行审计工作之前就已经存在,无法通过实施合理、完善的审计程序对其进行控制。注册会计师在进行审计工作过程中可以对检查风险进行控制和降低,这与注册会计师实施审计程序的恰当性、合理性有着密切的关系。审计风险是二者的乘积,由此可以知道,审计风险是一种无法真正被消除的风险,只能通过采取有效的措施来不断地降低。

二、注册会计师审计风险无法避免的原因

(一)被审计单位方面:能力不足或故意舞弊导致财务报表存在错报

重大错报风险是影响审计风险的一个重要因素,它独立于财务报表的审计工作,而与被审计单位的财务报表编制的准确性有重要的关系。如果被审计单位方面的财务人员在编制财务报表时由于疏忽大意导致财务报表存在错误,就会导致重大错报风险的增加,进而导致审计风险。另外,如果被审计单位的某些工作人员故意舞弊,编制不符合事实真相的财务报表,也会导致财务报表出现重大错报风险。在近几年来上市公司由于恶意舞弊而编制虚假财务报表的现象不断被披露出来,大大增加了审计风险。

(二)注册会计师方面:业务素质不合格或审计程序不合理导致未发现错报

检查风险是由于注册会计师方面不恰当或者不达标的工作而产生的,主要包括两个方面。一是注册会计师的业务素质不合格。这主要体现在有些注册会计师在进行审计工作时,面对大量的审计工作而态度不认真,或者是违反了注册会计师的独立性原则。二是注册会计师在设计和执行审计程序时不合理、不有效。这主要体现在注册会计师在设计和执行审计程序时,可能会在资源的利用、职责的分配、计划的安排以及审计方法的选择等方面出现问题,进而导致检查风险和审计风险增加。

(三)社会方面:审计环境复杂与行业竞争激烈导致审计风险加大

除了被审计单位方面与注册会计师方面,社会中的其他因素也会导致注册会计师在进行审计工作时面临审计风险。由于企业的组织结构与业务类型的创新化发展,审计环境变得越来越复杂。很多新的问题在《中国注册会计师审计准则》之中没有详细的阐释,使得注册会计师在进行审计时风险增加。此外,注册会计师审计行业在不断扩展,必然会导致行业内部的竞争越来越激烈。会计师事务所为了维持和提升自身的审计业务量,很可能会通过降低审计工作质量来降低审计费用,进而吸引公司进行审计业务。因此,审计风险增加与社会中的因素有着密切联系。

三、对注册会计师审计风险进行有效防范的措施

(一)被审计单位方面:提高财务报表编制的准确性

对审计风险进行有效防范,首先需要尽力降低重大错报风险。降低重大错报风险的关键在于编制准确、恰当、可信赖的财务报表。为此,被审计单位应当认真配合注册会计师的工作,要求财务工作人员认真编制财务报表,尽可能使财务报表不存在因疏忽大意而导致的错报。此外,被审计单位应当建立并执行科学、有效的内部控制制度,严厉打击故意舞弊行为,降低故意舞弊行为对财务报表准确性的影响。

(二)注册会计师方面:提升审计业务素质,优化审计程序

对审计风险进行有效防范,其次要做的就是尽可能的降低检查风险。为此,注册会计师方面应当尽最大努力来提高审计工作的质量。第一,注册会计师应当始终坚持独立性原则,不因私人利益而故意隐藏错报。第二,注册会计师应当不断提升业务素质,在执行审计工作的过程中始终保持职业怀疑的态度,不放过任何一个可能存在的错报。第三,注册会计师应当深入了解被审计单位,从而制定最适宜的审计程序。

(三)社会方面:及时完善制度准则,创造良好行业环境

社会方面应当为注册会计师进行审计工作营造良好的行业环境和法律氛围,这有利于降低审计风险。具体来说,中国注册会计师协会应当根据最新的企业发展情况进行分析和研究,完善细节方面制度准则,使注册会计师在为具有创新特点的业务和企业进行审计工作时能够有制可依。另外,中国注册会计师协会应当对注册会计师审计行业加强管理,采取具体的措施对恶意竞争的审计单位进行惩罚,为营造良好的行业环境贡献力量。

四、结语

综上所述,被审计单位认真编制财务报表来配合审计工作,注册会计师提升审计业务素质与审计程序的合理性,营造良好的行业环境和法律氛围,都有助于降低审计风险。

参考文献

[1]张晶.试论有效控制和防范注册会计师审计风险[J].云南财经大学学报,2010-12-02.

[2]廖亮亮.农业上市公司外部审计风险研究——基于“新大地”财务造假案例分析[J].财政部财政科学研究所,2014-06-10.

12.2013年注册会计师审计 篇十二

2013年7月15日来源：注册会计师协会考试必看发布课程加入收藏

【注册会计师协会-2013年注册会计师专业阶段《审计》考试大纲】：

一、测试目标

本科目主要测试考生的下列能力：

1.熟悉审计环境，包括注册会计师审计的职业特点、注册会计师的法律责任；

2.掌握注册会计师协会会员职业道德守则，包括职业道德基本原则和概念框架、审计业务对独立性的要求；

3.掌握审计基本原理，包括审计目标、审计计划、审计证据、审计抽样、信息技术对审计的影响，以及审计工作底稿；

4.掌握审计测试流程，包括风险评估、控制测试以及实质性程序；

5.掌握各类交易和账户余额审计，包括销售与收款循环、采购与付款循环、生产与存货循环以及货币资金审计的特点；

6.掌握财务报表审计中对特殊项目的考虑，包括对舞弊和法律法规的考虑、审计沟通、对集团财务报表审计的特殊考虑、利用他人的工作，以及对会计估计、关联方和期初余额等项目的审计；

7.掌握完成审计工作与出具审计报告的要求；

8.掌握会计师事务所质量控制的要求，包括质量控制制度的目标和要素。

为熟练掌握专业知识、职业技能，考生需要充分理解和熟练运用《中国注册会计师执业准则》以及相关应用指南。

《中国注册会计师执业准则》是《审计》考试内容的主要部分，专业阶段的考生应当具有充分的理解能力和应用能力。

二、测试内容与能力等级

测试内容

（一）审计环境

1．注册会计师审计职业特点

（1）注册会计师审计的起源与发展

（2）注册会计师审计的性质

2．注册会计师法律责任

（1）注册会计师的法律环境

（2）中国注册会计师的法律责任

（二）注册会计师协会会员职业道德守则

1．职业道德基本原则和概念框架

（1）职业道德基本原则

（2）职业道德概念框架

（3）注册会计师对职业道德概念框架的具体运用

（4）非执业会员对职业道德概念框架的运用 2 2 2 1 3 3 1 1 2 2 能力等级

2．审计业务对独立性的要求

（1）基本要求（2）经济利益

（3）贷款和担保以及商业关系、家庭和私人关系

（4）与审计客户发生雇佣关系（5）与审计客户长期存在业务关系（6）为审计客户提供非鉴证服务

（7）收费

（8）影响独立性的其他事项

（三）审计基本原理

1．审计目标

（1）财务报表审计总体目标与审计工作前提

（2）认定与具体审计目标（3）审计过程与审计目标的实现

2．审计计划（1）初步业务活动

（2）总体审计策略和具体审计计划

（3）审计重要性 3．审计证据（1）审计证据的性质（2）获取审计证据的审计程序

（3）函证（4）分析程序 4．审计抽样

（1）审计抽样的基本概念（2）审计抽样的基本原理和步骤（3）审计抽样在控制测试中的应用（4）审计抽样在细节测试中的运用

5．信息技术对审计的影响（1）信息技术对审计过程的影响（2）信息技术审计范围的确定（3）信息技术内部控制审计

（4）计算机辅助审计技术和电子表格的运用

6．审计工作底稿（1）审计工作底稿概述

（2）审计工作底稿的格式、要素和范围

（3）审计工作底稿的归档

（四）审计测试流程

1．风险评估（1）审计风险准则概述

（2）风险评估程序、信息来源以及项目组内部的讨论

（3）了解被审计单位及其环境3 3 3 3 32 2 2 2 2 2 2 3 3 1 2 2 2 1 2 2 1 2 2 22 3 3

3（4）了解被审计单位的内部控制

（5）评估重大错报风险

2．风险应对

（1）针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施（2）针对认定层次重大错报风险的进一步审计程序

（3）控制测试（4）实质性程序

（五）各类交易和账户余额的审计

1．销售与收款循环的审计（1）销售与收款循环的特点

（2）销售与收款循环的内部控制和控制测试

（3）销售与收款循环的实质性程序

2．采购与付款循环的审计（1）采购与付款循环的特点

（2）采购与付款循环的内部控制和控制测试

（3）采购与付款循环的实质性程序

3．生产与存货循环的审计（1）生产与存货循环的特点

（2）生产与存货循环的内部控制和控制测试

（3）生产与存货循环的实质性程序

4．货币资金的审计（1）货币资金审计概念（2）库存现金审计（3）银行存款审计

（六）特殊项目的考虑 1．对舞弊和法律法规的考虑（1）财务报表审计中与舞弊相关的责任（2）财务报表审计中对法律法规的考虑

2．审计沟通

（1）注册会计师与治理层的沟通

（2）前任注册会计师和后任注册会计师的沟通

3．注册会计师利用他人的工作

（1）利用内部审计工作（2）利用专家的工作

4．对集团财务报表审计的特殊考虑（1）与集团财务报表审计有关的概念

（2）集团财务报表审计中的责任设定和注册会计师的目标

（3）集团审计业务的承接与保持

（4）了解集团及其环境、集团组成部分及其环境

（5）了解组成部分注册会计师

（6）重要性

（7）针对评估的风险采取的应对措施2 2 23 3 3 3 3 3 3 3 3 3 33 2 2 2 2 2 2 2 2 2 3 3 2 2 2 2

2（8）合并过程

（9）与组成部分注册会计师的沟通（10）评价审计证据的充分性和适当性（11）与集团管理层和集团治理层的沟通

5．其他特殊项目的审计（1）审计会计估计（2）关联方的审计

（3）首次接受委托时对期初余额的审计

（七）完成审计工作与出具审计报告

1．完成审计工作（1）完成审计工作概述（2）考虑持续经营假设

（3）或有事项（4）期后事项（5）书面声明 2．审计报告（1）审计报告概述

（2）审计意见的形成和审计报告的类型

（3）审计报告的基本内容（4）非标准审计报告

（5）比较信息

（6）含有已审计财务报表的文件中的其他信息

（八）质量控制 1．质量控制制度

（1）质量控制制度的目标和对业务质量承担的领导责任

（2）相关职业道德要求

（3）客户关系和具体业务的接受与保持

（4）人力资源（5）业务执行（6）监控23 2 2 2 2 3 3 3 2 22 3 3 2 2

三、参考法规

1.《中华人民共和国注册会计师法》（中华人民共和国主席令第13号，1993年10月31日）2.《中国注册会计师执业准则》（财会[2010]21号）

3.《中国注册会计师执业准则应用指南》（2010年版，会协[2010]94号、会协[2007]89号）

13.政府审计、注册会计师审计与内部审计的区别 篇十三

计业务约定书

考友们都准备好2018注册会计师考试了吗?本文“2018注册会计师考试《审计》辅导资料：审计业务约定书”，跟着出国留学网来了解一下吧。要相信只要自己有足够的实力，无论考什么都不会害怕!2018注册会计师考试《审计》辅导资料：审计业务约定书 审计业务约定书

审计业务变更对业务约定书的影响

在完成审计业务前，如果被审计单位或委托人要求将审计业务变更为保证程度较低的业务，变更业务的可能原因包括：

1.环境变化对审计服务的需求产生影响;2.对原来要求的审计业务的性质存在误解;3.无论是管理层施加的还是其他情况引起的审计范围受到限制。

【解读】上述第、两种情形通常被认为是变更业务的合理理由，第种情形则不属于通常认为的变更业务的合理理由。变更为审阅业务或相关服务业务的要求

1.在同意将审计业务变更为审阅业务或相关服务业务前，接受委托按照审计准则执行审计工作的注册会计师，除考虑上述变更理由外，还需要评估变更业务对法律责任或业务约定的影响;2.如果注册会计师认为将审计业务变更为审阅业务或相关服务业务具有合理理由，截至变更日已执行的审计工作可能与变更后的业务相关，相应地，注册会计师需要执行的工作和出具的报告会适用于变更后的业务;3.为避免引起报告使用者的误解，对相关服务业务出具的报告不应提及原审计业务和在原审计业务中已执行的程序;4.只有将审计业务变更为执行商定程序业务，注册会计师才可在报告中提及已执行的程序。出国留学网注册会计师考试栏目推荐： 注册会计师考试动态 注册会计师考试时间 注册会计师考试报名时间 注册会计师考试准考证打印时间 注册会计师考试成绩查询时间

2017注册会计师考试合格分数线为60分 2017年注册会计师考试真题及答案汇总

14.政府审计、注册会计师审计与内部审计的区别 篇十四

1. 审计职业判断的含义及影响因素

加拿大特许会计师协会的研究报告《财务报告中的职业判断》阐述了下面的定义, 它可适用于审计中的职业判断:如果做出财务报告决策的过程是分析性的, 基于经验、知识 (包括任职某人自身的缺陷和相关准则) 、客观的、谨慎的“职业判断”。这种职业判断在复杂的、界定不清楚或动态的情况下, 特别是在准则本身不完善的情况下, 最有价值。因此, 笔者认为定义可以简化为:审计中的职业判断是运用相关知识和经验, 根据审计准则、会计准则和职业行为守则的要求, 在各种备选方案中作出决策。

审计职业判断的影响因素有:审计人员的职业判断水平、财务会计报告的质量、环境因素。

2. 审计风险的含义及影响因素中

国注册会计师协会在2007年最新公布的《中国注册会计师审计准则第1101号—财务报表审计的目标和一般原则》, 第十七条中对“审计风险”的定义:审计风险是指财务报表存在重大错报而注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。

影响审计风险的因素有:重大错报风险、检查风险。

二、审计职业判断和审计风险内在关系分析

1. 了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险中的职业判断

(1) 了解被审计单位及其环境程序中的职业判断, 我国审计准则中列举了需要了解被审计单位及其环境的几个重要方面来论述如何做出正确的职业判断: (1) 行业现状、法律环境与监管环境以及其他存在的外部因素; (2) 被审计单位的性质、选择和运用的会计政策。

(2) 评估重大错报风险中的职业判断, 评估重大错报风险中需要的职业判断是整个现代风险导向审计的灵魂, 因此通过了解程序识别风险因素, 并考虑各类交易、账户余额、列报中的风险、判断识别的风险导致财务报表发生重大错报的可能性、判断识别的风险是否重大、需要特别考虑的重大错报风险。如何在全部审计过程中合理运用职业判断更加准确的评估重大错报风险, 具有重大意义。

2. 设计和实施进一步审计程序中的职业判断

我国2006年发布的《中国注册会计师审计准则第1231号——针对评估的重大错报风险实施的程序》规定:“注册会计师应当针对评估的财务报表层次重大错报风险确定总体应对措施, 并针对评估的认定层次重大错报风险设计和实施进一步审计程序, 以将审计风险降至可接受的低水平。”

3. 确定审计意见时的职业判断

注册会计师在测试了财务报表上的每个项目后, 需要对委托人财务报表的总体水平表示意见:无保留意见, 保留意见, 否定意见和拒绝表示意见。这四种意见不同的注册会计师, 可以做出不同的专业判断。

表1列示了注册会计师对导致发表非无保留意见的事项的性质和这些事项对财务报表产生或可能产生影响的广泛性作出的判断, 以及注册会计师的判断对审计意见类型的影响。

资料来源:2012年度注册会计师全国统一考试辅导教材《审计》

三、提高审计职业判断能力, 降低审计风险

1. 保持和提升注册会计师专业胜任能力

首先, 在自身方面, 通过自学或接受继续教育, 不断学习有关审计判断的理论和方法, 以及他人的成功做法与经验, 并运用于自己的审计实践中。其次通过借阅执业经验丰富的注册会计师的审计工作底稿, 从中领悟和学习他人审计判断的方法, 以及形成审计结论的逻辑思维过程和判断过程, 也可以参与其审计工作过程, 在他们的亲自指导下直接从审计过程中学习审计职业判断的经验, 这是注册会计师提高职业判断水平最直接、最有效的方法。

2. 关注职业谨慎, 注重项目组讨论

注册会计师的职业判断, 都是建立在一个个细小的审计线索或审计证据上。如果在执业过程中麻痹大意, 忽略了审计过程中的蛛丝马迹, 则很有可能错过了揭露被审计单位差错甚至舞弊的机会, 从而导致审计风险乃至于审计失败。审计工作是一个多人合作、团队努力的过程。从审计业务的承接到审计报告的出具, 每一个审计小组 (项目) , 都是一个团结的整体。因此, 对重要项目、业务复杂、审查难度大的项目, 实行集体判断, 可以提高审计判断的准确性和可靠性, 避免个人判断的随意性, 预防和克服职业判断偏见, 减少审计工作失误, 降低审计风险。

3. 完善会计师事务所内部建设, 降低审计风险

审计风险是可以识别、估计、评估和控制的。会计师事务所的领导层应该具有风险管理意识, 不断强化审计人员的风险意识, 使风险意识植根于每一位审计人员的心中。建立完善的人才培养机制及有效的激励机制, 致力于提高其执业人员的业务能力与素质以不断提高注册会计师专业胜任能力。对每个被审计单位建立一个系统的、动态的审计信息资料数据库, 可对高风险区域及审计对象的风险值进行认定、识别、评估, 从而确定审计重点、明确审计方法, 降低审计风险。

参考文献

[1]秦荣生.试论注册会计师专业判断及其形响因素[J].中国注册会计师, 1999, (11) :16-20.

[2]肖文八, 程庆.试论审计人员专业判断[J].审计研究, 2000, (3) :29-33.

15.浅析注册会计师风险导向审计 篇十五

关键词：注册会计师风险导向审计运用推广

0引言

风险导向审计作为一种重要的审计理念和方法，受到了会计行业内外的重点关注。中国注册会计师协会根据国际审计准则的最新发展，在2005年正式发布了已修订的新审计风险准则，同时，国际审计准则委员会和中国注册会计师协会对这一准则的联合推行，确定了风险导向审计的作用和地位。风险导向审计是注册会计师审计模式的必然选择，并且它适应审计环境变化、审计准则国际协调及审计工作的客观要求。

1风险导向审计的特点

风险导向审计作为新兴的审计方法，要求注册会计师做到对被审计单位的财务报表重大错报风险的识别、评估和应对。计划和实施审计工作的中心是由内控测试到风险评估的转变，从风险导向审计自身来看，具有以下几个方面的特点：

1.1对内部控制运用全面。在制度基础审计中，风险导向审计主要考虑控制环境、会计系统和控制程序等三个因素，同时也可扩展到五个因素：控制环境、管理部门的风险评价、会计信息与传递系统、控制行为和监督。由于内容的扩展，内部控制制度在风险导向审计模式下演变为内部控制结构，这相对于原来的系统导向审计只考虑内部会计控制和内部管理控制进步了很多。

1.2以风险为导向的审计模式。在风险导向审计中，以风险为导向，可以影响经济业务的内部环境和外部环境，是以经济业务整体为重点，综合分析评价企业经营所处的内外环境，根据评价结果确定审计水平，最终目的是要将审计风险控制在社会可接受的水平以下。

1.3全面的考虑风险因素。风险导向审计在账户余额和财务报表两个层次分别评估，注册会计师在各个审计阶段分别评估账表项目的期望审计风险、固有风险、控制风险和检查风险。随着审计工作的深入，注册会计师在各个阶段针对不同风险要素做分别侧重的评价，这样审计人员所能够获得的与风险要素相关的信息就非常多，使对风险要素水平的评价也更加准确和客观。

1.4在每个阶段都用风险审计模型做出对策。注册会计师在各个审计阶段，都分别以审计风险为模型，分析评价各自的期望审计风险、固有风险、控制风险和检查风险，并在此基础上做出决策，全面的控制审计风险。

2风险导向审计的运用及问题

审计风险模型的出现，从理论上解决了注册会计师以制度为基础采用抽样审计的随意性，又解决了审计资源的分配问题，要求注册会计师将审计资源分配到最容易导致会计报表出现重大错报的领域。注册会计师以审计风险模型为基础进行审计，在优化公司治理框架的前提下，从企业内部控制的设计、运行、评价、改进四个环节建立与完善企业内部控制机制，强调高级领导层的控制责任，关注对全部风险的评估。在现阶段运用风险导向审计中，存在以下几点问题：

2.1注册会计师的素质问题。风险导向审计是用分析性测试程序作为主要的获取审计证据手段，这就要求注册会计师具有很高的自身素质。在数理统计广泛运用的前提下，为了使运用分析性测试程序具有合理性和可验证性，要求根据数理统计估算出可接受的风险水平，达到相应规模的审计证据。而在我国，还有很多的注册会计师不具备这一能力。

2.2政府监管及执法问题。各级政府的监管部门，在对会计事务所审计质量的检查中，往往最关注的就是审计过程中是否执行了所要求的全部常规审计程序，而在审计失败事故的检查处理中，更是判定注册会计师审计责任的重要方面。但是这种只重视审计程序的形式化的检查方法，必然会制约到风险导向审计模式的开展。

2.3审计程序软件的开发。我国的大部分注册会计师都缺少大量的审计程序软件，数据电子化程度不够，导致注册会计师在审计过程中不能直接对数据库进行加工分析，并依据软件构建模型，从而经过电脑自行检查和核对，这就使审计工作的效率在很大的程度上减缓，阻碍了风险导向审计模式的发展。

2.4成本的增加。实施风险导向审计，注册会计师所关注的范围也将必然扩大，而程度的加深就导致工作时间和审计成本的随之增加，然而在激烈化的行业竞争中，这些成本并不能增加到业务收费中，这就形成了风险导向审计运用的实际性问题。

风险导向审计是注册会计师避免风险的一种有效手段，在实际运用中国外已经有了成熟的前例，而在我国这一理念还不是十分成熟，中天勤会计师事务所出现的问题就是因为没有采用风险导向审计，这证明了我国风险导向审计还不全面，缺乏很多因素，实际推广中也不完善。

3风险导向审计的推广

风险导向审计是适应审计环境变化、审计准则的有效方法，我国注册会计师按目前的职业水准和审计环境，可以从以下几个方面进行风险导向审计的推广运用：

3.1加强风险导向审计理念。我国的审计准则是借鉴国际惯例，并在这个基础之上制定的，风险导向审计是制度基础审计的发展，系统化的分析和评价，较之过去的制度基础审计有很大的进步。在风险导向审计的观念中，是客观评价被审计单位的内外环境、制度，并对发现的会计报表发生重大错报风险进行账项审计，从而控制风险，节约审计成本，是一种行之有效的手段，值得大为推广，经济全球化也要求我们随之进行审计理念的进一步加强和学习。

3.2健全法律制度。我国很多的风险导向审计工作中，因为法律制度的不健全而产生的审计事故已经出现过不少。注册会计师是当前会计、审计制度执行的法律主体，现有的《公司法》、《证券法》、《注册会计师法》等大都是以行政责任为主，刑事责任和民事责任辅助，这样就导致很多的注册会计师违法行为不断发生。健全法律制度，提高注册会计师的法律风险意识，从而可以减免由此发生的审计事故。

3.3提高注册会计师的执业素质。注册会计师执行独立审计鉴证职能时，必须要了解顾客所在行业以及相关单位包括行业生产经营特点、经济技术指标和行业政策等知识结构的情况。同时，注册会计师队伍的优化组合要加强，原有的会计师事务所单一型的财务人员结构要改变，法律、工程技术、网络信息等一些非审计人员也要加强。审计工作是一项复杂的专业化工作，注册会计师的执业素质和各项知识的巩固，可以加大工作的质量和效率，并且可以在此基础上进行分组工作，固定每个组对一种行业的审计工作。

3.4加强风险导向审计的网络化信息系统。风险导向审计的实施，提高了审计工作的效率，网络化信息系统也要随之加强。注册会计师在进行风险导向审计时，要面对大量的数据收集和整理，没有良好的信息化系统，审计工作的效率也会随之降低。加强与社会的信息共享，可以减短收集资料的时间，加快工作效率，同时，会计事务所自身也要建立庞大的数据库，分类别、行业来收集、存储资料信息，方便以后的工作。

3.5政府加大对风险导向审计的扶持。风险导向审计在我国作为新兴的一种审计方法，它的优势也非常明显，政府加大对其的扶持力度，尽快的推进我国风险导向审计，从而实现这一优势审计方法。

4总结

风险导向审计是一种新型的、多维的审计模式，它以审计风险理论作为基础，高质量、低风险地完成审计任务达设定的审计目标。我国的风险导向审计还不完善，需要在以后的实践工作中不断地补充完善，不断的提升审计工作效率和其准确性。

参考文献：

[1]叶陈刚，孔慧平.现代风险导向审计应用探析[JJ中国注册会计师2008(5).

[2]中国注册会计师协会.中国注册会计师职业准则[M].北京：中国财经出版社.2006.

[3]王咏梅，吴建友.现代风险导向审计发展及运用研究[J].会计研究.2006.(7).

16.注册会计师《审计》备考训练题 篇十六

1.下列有关审计证据的表述中，不正确的是()。

A.审计工作中通常不涉及鉴定文件记录的真伪，但是应当考虑用作审计证据的信息的可靠性

B.注册会计师用观察、检查及函证、询问、重新计算和分析程序各方法均可获取与内部控制相关的审计证据

C.注册会计师自行获取的审计证据通常比被审计单位提供的证据可靠

D.在某些情况下，存货监盘是证实存货存在性认定的不可替代的审计程序，注册会计师在审计中不得以检查成本高或难以实施为由而不执行该程序

2.下列关于审计证据的其他信息的说法中错误的是()。

A.可用作审计证据的其他信息包括注册会计师从被审计单位内部或外部获取的会计记录以外的信息

B.会计记录中含有的信息本身并不足以提供充分的审计证据作为对财务报表发表审计意见的基础，注册会计师还应当获取用作审计证据的其他信息

C.附有验货单的订购单属于审计证据的其他信息的范畴

D.财务报表依据的会计记录中包含的信息和其他信息共同构成了审计证据，两者缺一不可

3.注册会计师获取的下列以文件记录形式的证据中，证明力最强的是()。

A.银行存款函证回函

B.购货发票

C.产品入库单

D.应收账款明细账

4.在以下注册会计师所实施的审计程序中，属于专供注册会计师实施控制测试时采用的审计程序有()。

A.根据被审计单位当期专门借款计算其资本化金额，并与当期相应的在建工程或已结转的固定资产成本进行明细核对

B.将被审计单位审计的毛利率与去年同期比较

C.向被审计单位在审计发生过业务往来的银行发出询证函

D.实施重新执行程序

5.下列有关函证的说法中不恰当的是()。

A.通过函证后，注册会计师如果发现了不符事项，注册会计师应当首先提请被审计单位查明原因，并作进一步分析和核实

B.函证是比较有效的审计程序，即使有迹象表明收回的询证函不可靠，注册会计师也不用再实施其他适当的审计程序予以证实

C.一般情况下，注册会计师以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证

D.如果采用审计抽样的方式确定函证程序的范围，无论采用统计抽样方法，还是非统计抽样方法，选取的样本应当足以代表总体

6.以下项目中，必须实施函证的是()。

A.长期投资

B.应收票据

C.银行存款

D.应付账款

7.下列有关函证时间的说法中错误的是()。

A.注册会计师通常在资产负债表日后适当时间内实施函证

B.如果重大错报风险评估为低水平，注册会计师可选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证

C.如果注册会计师选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证，需要对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质性程序

D.如果在资产负债表日前对应收账户余额实施函证程序，注册会计师仅对截止日期与资产负债表日期间实施控制测试即可

8.下列选择的被函证者不适当的是()。

A.对短期投资和长期投资，注册会计师通常向股票、债券专门保管或登记机构发函询证或向接受投资的一方发函询证

B.对预收账款，通常向销货单位发函询证

C.对应收票据，通常向出票人或承兑人发函询证

D.对保证、抵押或质押，通常向有关金融机构发函询证

9.下列有关分析程序的说法中错误的是()。

A.与实质性分析程序相比，在风险评估过程中使用分析程序所进行比较的性质、预期值的精确程度不足以提供很高的保证水平

B.如果数据之间不存在稳定的可预期关系，注册会计师将无法运用实质性分析程序，此时只能考虑利用检查、函证等其他审计程序收集充分、适当的审计证据

C.与实质性分析程序相比，在风险评估过程中使用分析程序所进行的分析和调查的范围足以提供很高的保证水平

D.分析程序可以帮助注册会计师发现被审计单位财务状况或盈利能力发生变化的信息和征兆，识别那些表明被审计单位持续经营能力问题的事项

10.下列不属于注册会计师在确定实质性分析程序使用的数据是否可靠时所考虑的因素是()。

A.可获得信息的来源和可比性

B.可获得信息的性质和相关性

C.可获得信息的数量

D.与信息编制相关的控制

二、多项选择题

1.下列各项审计证据中，属于来自被审计单位内部证据的有()。

A.被审计单位已对外报送的财务报表

B.被审计单位提供的银行对账单

C.被审计单位律师关于未决诉讼的声明书

D.被审计单位管理层声明书

2.下列表述中，不正确的有()。

A.注册会计师获取审计证据时，不论是重要的审计项目，还是一般的审计项目，均应考虑成本效益原则

B.审计证据的适当性是指审计证据的相关性和可靠性，相关性是指证据应与审计范围相关

C.从外部独立来源获取的审计证据一定比从其他来源获取的审计证据更可靠

D.注册会计师在考虑审计证据的相关性时，应当考虑的一个内容就是直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠

3.A注册会计师在指导助理人员确定审计证据的相关性时提出以下观点，其中正确的有()。

A.检查期后应收账款收回的记录和文件可以提供有关存在和计价的审计证据，但是不一定与期末截止是否适当相关

B.有关存货实物存在的审计证据并不能够替代与存货计价相关的审计证据

C.注册会计师可以分析应收账款的账龄和应收账款的期后收款情况，以获取与坏账准备计价有关的审计证据

D.有关存货实物存在的审计证据能够替代与存货计价相关的审计证据

4.下列表述中，正确的有()。

A.如果注册会计师根据对被审计单位及其环境的了解，得知本期在生产成本中占较大比重的原材料成本大幅下降，但通过分析程序发现本期与上期的毛利率变化不大，而且销售收入也没有较大的变化。注册会计师可能据此认为销售成本存在重大错报风险

B.实质性程序中运用的分析程序的主要目的在于识别那些可能表明财务报表存在重大错报风险的异常变化

C.分析程序具有很强的预期性，它不仅可以帮助注册会计师发现财务报表中的已发生的异常变化，或者预期发生而未发生的变化，还可以帮助注册会计师发现财务状况或盈利能力发生变化的信息和征兆，识别那些表明被审计单位持续经营能力问题的事项

D.注册会计师通过检查有形资产可以为其存在性、权利和义务以及计价和分摊认定提供充分、可靠的审计证据

5.通常情况下，注册会计师需要对()特定项目实施函证。

A.金额较小的项目

B.账龄较长的项目

C.可能存在争议以及产生重大舞弊或错误的交易

D.重大或异常的交易

6.下列有关函证控制的说法中正确的有()。

A.将询证函中列示的账户余额或其他信息与被审计单位有关资料核对

B.在询证函中指明直接向接受审计业务委托的会计师事务所回函

C.询证函经被审计单位盖章后由其直接发出

D.将发出询证函的情况形成审计工作记录

7.在评价函证的可靠性时，注册会计师应当考虑()。

A.函证的回收时间

B.对询证函的设计、发出及收回的控制情况

C.被询证者的胜任能力、独立性、授权回函情况、对函证项目的了解及其客观性

D.被审计单位施加的限制或回函中的限制

8.以下有关分析程序在风险评估程序中的具体运用正确的有()。

A.注册会计师可以将分析程序与询问、检查和观察程序结合运用，以获取对被审计单位及其环境的了解，识别和评估财务报表层次及具体认定层次的重大错报风险

B.在运用分析程序时，注册会计师应重点关注关键的账户余额、趋势和财务比率关系等方面，对其形成一个合理的预期，并与被审计单位记录的金额、依据记录金额计算的比率或趋势相比较

C.如果分析程序的结果显示的比率、比例或趋势与注册会计师对被审计单位及其环境的了解不一致，并且被审计单位管理层无法提出合理的解释，或者无法取得相关的支持性文件证据，注册会计师应当考虑其是否表明被审计单位的财务报表存在重大错报风险

D.注册会计师无需在了解被审计单位及其环境的每—方面都实施分析程序

9.下列有关说法不正确的有()。

A.如果从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质审计证据不一致，可能表明某项审计证据不可靠，注册会计师应当追加必要的审计程序

B.在运用分析程序进行总体复核时，如果识别出以前未识别的重大错报风险，注册会计师应当根据未识别的重大错报风险的影响程度直接发表保留意见或否定意见的审计报告

C.如果注册会计师对被审计单位重大错报风险的评估结果为低，则注册会计师不用再针对其重大的各类交易、账户余额、列报实施实质性程序

D.审计证据的适当性是对审计证据质量的衡量，即审计证据的相关性和可靠性

10.下列()阶段实施分析程序是强制要求的。

A.实施控制测试

B.实施实质性程序

C.实施风险评估程序

D.总体复核

三、简答题

1.注册会计师在对昌盛公司进行审计时，发现该公司内部控制制度具有严重缺陷，与管理层沟通相关问题时，眼神飘忽不定，逻辑混乱。在此情况下，注册会计师能否依赖下列证据：

(1)销货发票副本;

(2)监盘客户的存货(不涉及检查相关的所有权凭证);

(3)外部律师提供的声明书;

(4)管理层声明书;

17.注册会计师审计责任的界定 篇十七

内容提要：近年来，以注册会计师为被告的诉讼案件大量上升，其中包含着许多滥诉。在这些诉讼中，注册会计师的审计责任总是或多或少地被放大了，特别是很多诉讼中不分会计责任与审计责任，把本来应该是会计主体承担的会计责任也转移到了注册会计师身上，法官由于缺乏对会计责任与审计责任方面的专业认识，往往把注册会计师推向了“替罪羊”的地位。为此，本文将关注如下问题：注册会计师的审计责任；审计责任如何与会计责任区别；审计责任是怎么形成的及注册会计师应如何避免它。

关键词：注册会计师；审计责任；会计责任；界定

一、注册会计师审计责任的界定

注册会计师的审计责任和被审计单位的会计责任是两种不同性质的责任，不能相互替代。注册会计师是会计师事务所提供审计报告的责任主体，应当承担审计责任。《中华人民共和国注册会计师法》第二十一条规定了注册会计师的审计责任：“注册会计师执行审计业务，必须按照执行准则、规则确定的工作程序出具报告。”中国独立审计准则对注册会计师的审计责任也做了详细的规定：注册会计师的审计责任是指注册会计师按照独立审计准则的要求出具审计报告，并对发表的审计意见负责。

会计责任和审计责任是两种不同性质的责任，《会计法》规定：保证会计资料的真实、完整，是被审计单位会计责任。单位负责人是单位的法定代表人，代表单位依法行使职权，应当对本单位的会计行为负责，成为承担会计责任的主体，这一责任不应由注册会计师承担，也不应转嫁给注册会计师。也就是说，注册会计师的审计责任不能替代、减轻或免除单位负责人的会计责任。一个单位会计信息严重失真，会计报表存在重大错误、舞弊或违法行为，单位负责人首先要承担会计责任。

现代审计受其自身的审计技术、审计方法、审计成本等固有审计风险的限制，对于单位负责人的会计造假行为，注册会计师即使具有应有的职业谨慎，有时也很难发现所有的错误和舞弊。因此，注册会计师的审计意见只能合理地保证会计报表使用人确定已审计会计报表的可靠程度，会计报表使用人不能苛求注册会计师对已审计会计报表的真实性、完整性提供绝对保证，不能认为注册会计师是会计报表质量的绝对保证人和责任人。也就是说，注册会计师的审计责任不能替代、减轻或免除单位负责人的会计责任。当注册会计师完全遵循了独立审计准则和职业规范时，仍有可能没有发现会计报表中的某些错误或漏报，以致出具了与事实不相称的审计报告。这种情况下，由于注册会计师已按职业规范执业，就不能认定是审计失败，也无须承担任何法律责任。而由于注册会计师不具备专业胜任能力或没有尽到应有的职业谨慎，没有依据独立审计准则执业，未实施必要的审计程序并获取充分的审计证据，或与被审计单位合谋舞弊，出具了虚假、错误的审计报告，就必须承担相应的审计责任，注册会计师也不能借口会计报表是由被审计单位负责人提供而不承担相应的责任。

二、注册会计师审计责任以及相应法律责任的成因

现代审计是建立在对内部控制评价基础之上的制度基础审计，加之审计成本的限制，注册会计师不可能通过审计查出被审计单位所有的错误和舞弊。但是在审计失败的情况下，注册会计师很可能将会承担相应的法律责任。

注册会计师的法律责任，是指注册会计师因违约、过失或欺诈对审计委托人、被审计单位或其他有利益关系的第三人造成损害，按照相关法律规定而应承担的法律后果，它是一种过错责任。而会计责任是一种无过错责任，会计主体的会计信息失真导致他方损失，无论过错与否，均应承担相应法律责任，这是现代民事归责的一个基本原则。引起注册会计师法律责任的不仅有会计师事务所和注册会计师自身的原因，还有整个社会经济环境和市场机制的因素。

（一）注册会计师自身的原因

1.部分注册会计师的专业胜任能力不足。当前我国会计体系正处于同国际接轨的阶段，加入WTO也加快了这一进程。即使已取得了资格考试合格证书，也应不断加强后续学习和培训。但许多注册会计师对此不甚重视，也不去拓展自己的知识面以适应业务发展日益复杂的需要。

2.有一些注册会计师在审计中缺乏应有的职业谨慎。许多审计人员或对交易事项缺乏应有的专业怀疑，或收集的审计证据明显不足，或运用不当的审计程序，或过分信赖管理当局，或对客户舞弊的研究与重视不够。如对银广夏进行年报审计的中天勤会计师事务所未能对关键证据如海关报关单、银行对账单、重要出口商品单价等亲自取证，也是其审计失败的一个重要因素。

3.审计欺诈的存在。极少数注册会计师与被审计单位共同舞弊。

（二）会计师事务所方面的原因

事务所方面的原因主要是一些事务所为了争取业务，降低审计收费标准，为节约成本而不执行三级复核制度，内部控制薄弱；另一方面为了拉客户，对客户的某些问题视而不见。例如中天勤在对银广夏的审计中，为了节约成本，两名签字注册会计师只有一名去审计，另一名根本就没有去过银广夏（两人都要承担责任）。

（三）社会公众对审计和注册会计师的期望过高

社会公众对审计作用的理解与审计人员行为结果及注册会计师职业界自身对审计业绩看法之间存在着差异，即审计期望差距。由于受审计技术和成本的限制，加之现代审计是建立在对内部控制评价基础之上的制度基础审计，注册会计师不能指望通过审计查出企业所有的错误和舞弊。但是社会公众往往将审计意见视同对会计报表的担保或保证。一旦发现所依据的会计报表存在错报和漏报，以致影响了他们的决策，就会想到把注册会计师送上被告席。这种审计期望差异的存在，使注册会

计师不断地遭遇审计诉讼。

（四）从整个社会经济环境来看，审计市场运行机制不合理

1.公司治理结构存在严重缺陷。我国国有企业股权结构畸形，国有股东缺位，“内部人控制”现象十分严重。经营者集决策权、管理权、监督权于一身，由被审计人变成了审计委托人。注册会计师在激烈的市场竞争中不得不选择迁就客户，默许客户造假。

2.地方政府对注册会计师工作的不当干预。目前，我国仍然存在着地方保护主义盛行的弊病。为解决地方上的就业、社会稳定和经济发展问题，为了取得更多的财政收入，地方政府往往极力支持和包庇国有企业的造假行为。

3.证券市场和整个经济体制的制度性缺陷。我国的上市公司大多是从国有企业转化而来。根本不具备上市条件的国有企业在短期内摇身一变成为上市公司，为了上市“解困”，只能靠作假账。

（五）法律环境也对注册会计师责任判定不利

1.西方国家关于注册会计师法律责任承担程度有一个很著名的理论：“深口袋”（DeepPocket）理论，这是指当被审计单位出现财务危机或破产情况后，不论是信息使用者还是法官，都倾向于从有支付能力的注册会计师身上获得赔偿。实际上，被审计单位是造假者，应作为第一责任人承担主要责任。但在现实中，却总是发生绕过被审计单位而要求注册会计师承担全部或主要责任的情况。在我国的司法实践中，也曾出现过这样的倾向，最典型的就是在关于注册会计师验资责任的法律诉讼浪潮中，利益受到损害者在起诉被验资单位的同时，将注册会计师也告上法庭；而法官为了给予其赔偿，在被验资单位失去赔偿能力时，往往判令注册会计师承担本不应承担的责任。

2.关于注册会计师法律责任的确定依据和界定机构。在西方，审计准则是判定注册会计师法律责任的重要依据。但是在我国，审计准则的地位在法律上却没有得到确认。目前我国关于民事责任和刑事责任的裁定和执行权归属于人民法院。《独立审计准则》被许多法官视为纯粹的行业标准，不足以作为注册会计师的辩护依据。而且涉及注册会计师行业的诉讼案件往往专业性很强、技术复杂程度很高，法院难以独立对案件做出合理界定。

三、注册会计师法律责任的对应措施

要避免和减轻注册会计师承担的法律责任，必须通过政府、法律界、注册会计师行业、企业以及社会公众的共同努力，重建一个健全、良好的社会审计体系。

政府应完善相关法律规范，在法律中明确被审计单位经营失败的责任不应归于注册会计师，承担责任的程度应有一定比例上限。同时将《独立审计准则》在判定注册会计师法律责任过程中的主

体地位确定下来，并增加其他保护注册会计师合法权益的法律条文。

应设立一个注册会计师法律责任鉴定委员会。注册会计师法律责任的鉴定是一个专业化很强、复杂性极大的工作，可以考虑由中国注册会计师协会出面，成立一个法律界、企业界和注册会计师业内人士组成的法律责任鉴定委员会，专门负责在司法审判中进行责任鉴定。

加强对上市公司和注册会计师行业的监督。财政部、证监会、注册会计师协会及其他相关部门应密切关注证券市场，发现违规作假的上市公司和注册会计师，要严惩不贷，决不姑息，一定要使造假成本高于造假收益。

这样做并不仅仅是为了保护注册会计师，更有利于建立与完善一个健康、高效的资本市场的，有利于建立一个良好的国民经济秩序，推进经济改革与国民经济的发展。

注册会计师与会计师事务所更应该积极行动起来，可以考虑采取以下措施：

1.加强行业宣传。注册会计师行业应通过各种方式，加强对自身执业责任的宣传。一方面，取得法律界人士的认同；另一方面，增进社会公众对本行业的了解。

2.完善会计师事务所质量控制制度。建立客户风险等级评价和管理制度；建立充分了解和评价被审计单位制度；建立例外事项或重大事项的请示报告制度；建立质量考核评价与奖惩制度；落实三级复核制度；严格注册会计师签名制度；建立技术支持与咨询制度等等。

3.办理职业责任保险或提取风险基金。严格地说，投保责任险，并不是避免审计诉讼的对策，而是注册会计师的一个自我保护措施。这一措施能帮助注册会计师和会计师事务所转嫁风险，避免遭受毁灭性的损失。一旦出现审计失败，涉讼的会计师事务所，应当充分应用其专业知识，举证证明其审计是严格依据《中国注册会计师独立审计准则》进行的，并确实实施了“必要的审计程序”。特别需要举证证明审计人员已经充分注意到了《独立审计具体准则第8号———错误和舞弊》，以及《独立审计具体准则第18号———违反法规行为》的规定，结合被审计单位的实际情况，编制和实施了审计计划，充分考虑了审计风险，实施了适当的审计程序，获取了充分、适当的审计证据。从而使法官充分认识到“审计固有的风险”，弄清会计信息失真的真实原因。

会计师事务所和注册会计师在诉讼过程中，在审计报告的“真实性”问题的抗辩中，应该改变职业思维定势。如果认为注册会计师只要按照《独立审计准则》的规定，谨慎执业，实施了必要的审计程序，则审计报告就符合“真实性”的要求，而不应该承担由于会计报表虚假而致使审计报告失实的责任。以这样的理由抗辩，肯定将会招致对方律师有力的反驳，亦难为法官所接受。法律界一般认为：“不真实”是指审计报告的内容与事实不符，即“虚假”。这也是法律界在这个问题上的思维定势。会计

界想在这个问题上以自己的思维定势来改变法律界的思维定势，特别是要改变掌握审判权和裁决权的法官，恐怕不切合实际，难以奏效。法庭对审计报告的关注，首要问题是审计报告是否具备预期的质量和功能，而不仅是审计的程序是否符合准则。只要不真实的审计报告提供给了委托人或其他利害关系人，他们据以做出的决策遭受了损失，注册会计师就难以以恪守了执业准则为由，来主张免责。

因此，在诉讼中，会计师事务所和注册会计师要站在自己只承担过错责任的基础上，证明自己严格了执行法定审计程序，没有过错，出示完整、规范的工作底稿，论证这一事实，非常重要。同时，聘请熟悉注册会计师法律责任的律师担当法律顾问，和法官进行充分的交流与沟通，让法官真正了解注册会计师职业，真正理解会计责任与审计责任的区别，真正理解了审计的固有风险。这样才能在法律诉讼中取得有利的地位。

可喜是，在2003年2月15日，沈阳市中级人民法院正式立案的投资者徐倩诉上市公司锦州港虚假陈述民事赔偿一案的《律师意见》中，提出应区分会计责任与审计责任。律师认为，上市公司应承担涉及会计责任的无过错责任、原锦州港董事长与主承销商及上市推荐人应承担涉及会计责任的连带过错推定责任、会计师事务所应在其负责的部分承担涉及审计责任的连带过错推定责任。虽然，此案最终如何判决将由法官司来裁决，但律师意见却充分体现了本文的观点，这与以前在诉讼请求中就片面扩大注册会计师审计责任是一种鲜明的对照，表明社会对注册会计师审计责任的认识在提高。可见，注册会计师审计责任合理界定的日子也为期不远了。

参 考 文 献

[1]中注协。中国注册会计师独立审计准则，2002年5月。

[2]中华人民共和国会计法。2000年7月起实施。